物质流成本会计与传统会计的异同及其融合(4)

　　1.重新界定物质流转成本的种类，揭示物质损失成本，提高改善潜力。传统产品成本计算是将生产过程发生的废品损失和物质浪费等所有费用均计入合格产品成本，并不反映废弃物质及不合格品所发生的成本损失[12].MFCA认为物质的流转有正向物质流和逆向物质流之分，并界定了物质流转的两种转化形态：产成品与废弃物，据此将物质流转成本划分为物质有效成本、物质损失成本，突破了传统产品成本计算淹没废弃物成本的局限，可动态反映企业物质流转过程中的各项成本损失；与此同时，可以识别引起这些损失的废弃物种类，由此可进一步分析废弃物对自然物质成本的消耗状况，引导企业认清提高物质利用率和降低废弃物产出率的关系，充分认识削减废弃物在提高企业效益、降低环境负荷方面发挥的重要作用，促使企业积极采取改进措施，达到可持续发展的目的[13].
　　
　　2.提高物质流转的透明度，分析在产生流程中物质损失的原因，进而提示改进技术流程的空间。通过对被传统会计忽视或未识别的物质损失成本的计算，物质流成本核算能清晰地看到生产流程中每个步骤的损耗成本。其物质损失范围除了涉及传统成本核算中的主要材料的成本损失之外，还涉及辅助材料、废弃物成本处理等损失，并为企业在材料、产品品种和生产工序层面的控制提供支持，提高了物质流转的透明度，可清晰地揭示出物质损失的结构。
　　
　　在传统成本管理中，一般企业仅能识别并控制生产过程中材料的损失，废弃物处理成本主要根据废弃物种类在公司整体层面上进行控制，很少有企业在材料、产品品种和生产工序层面进行控制。通常，企业一般不会注意到进入再循环的废弃物的损失，因为这种废弃物被作为物质再利用而且有时候出售给外部企业还可获得一定收益，但某些情况下，再循环对物质的再消耗成本大大超出其低廉的出售成本，这一点往往被管理者所忽视。而伴随着不合格品发生的间接成本损失（人工费、折旧费、能源和其他成本）不通过物质流转方法进行计算一般很难识别，因此，物质流成本核算可以清晰揭示企业整个生产流程中各个环节各项物质的损失情况，细化物质损失结构，为企业提供详细、全面的数据资料，使企业认识到长久以来未能得到控制的材料损失，据此，企业可以改善各项物质在各个环节的控制优化措施，实现减少物质消耗，降低企业成本的生态和经济效益的协同共生效应。
　　
　　3.物质流成本会计可以执行多功能的核算目标[14].对于传统成本会计能否执行多功能目标的问题，国内外进行过广泛的讨论但未能达成共识。但是，由于MFCA被构建成为一种反映详细的实物信息和货币信息的物质流转系统，它不仅是一种简单的成本会计方法，而是一个比较完善的环境管理会计系统。鉴于这个系统核算范围的拓展和核算内容的全面细致，它可以实现多种目标。首先，作为其构建的初衷，物质流成本会计可以提高物质生产率。物质流成本会计通过将废弃物成本分离出来，可以清晰地揭示正、负制品的比例关系，帮助企业制定减少废弃物成本损失的改进计划，预计成本的降低空间并规划实施，由此可增加正制品比率，减少物质消耗和废弃物的产生，提高物质效率，降低成本，减轻环境影响；其次，物质流成本会计还可以执行传统成本会计用于定价决策以及编制报表和利润管理的目的。当然，由于其将输出端产品分为了正制品和负制品两部分，正制品成本相对于传统成本会计被低估了，直接用于产品定价决策和编制报表是不合适的。但是，由于物质流成本会计和传统成本会计的基础数据是一致的，其中的数据信息可以使用ERP等计算机系统对分配到废弃物中的成本进行调整，如此则可同样适用于定价决策和编制财务报表的目的。而且，由于物质流成本会计中对各个环节各项成本的科学分类和细致核算，可以向企业管理者提供更为有效的合格产品和废弃物的实物信息。从这个意义上说，物质流成本会计可以执行多功能的核算目标。
　　
　　五、结论。
　　
　　资源的制约和环境的负荷使得循环经济与环境管理更显急迫，MFCA和ISO14051的发展背景的研究也显示，在现有的会计系统中引入物质流成本会计有着深刻的现实意义。在分析MFCA和传统会计的异同性的基础上，可以构建物质流成本会计融入传统会计的融合思路。
　　
　　1.MFCA在会计主体与关注对象、获取会计资料的途径、信息处理流程、会计环境、会计目标和范围等方面，既传承于传统会计，这使得在传统会计系统中引入MFCA存在可能；又与传统会计存在明显的区别，使得MFCA可在一定方面弥补传统会计的不足。
　　
　　2.MFCA与传统会计的融合应当按照如下步骤和思路：首先，在基本概念结构对接的基础上，通过信息与数据基础的扩展，满足资源流成本会计系统的数据需求；其次，在吸收传统会计核算程序与方法尤其是成本核算技术的基础上，构建自身独特的资源成本流转核算模型与方法体系；再次，应用相关技术模型，对核算的结果和数据，信息披露与报告进行评价与分析，以此作为决策优化的依据；最后，应用PDCA循环管理思想，对企业的相关决策方案或措施的实施进行螺旋式对比评价与分析，并不断深入推进。
　　
　　3.MFCA作为一种新兴的环境管理工具，可以拓展传统会计的核算范畴，从原有的经济领域扩展到环境领域；通过将物质流转区分为合格品和废弃物以分配物质合理利用成本和物质损失成本，核算物质流转损失进行，达到物质损失“可视化”目的，为企业优化资源效率等循环经济管理进行服务。
　　
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