签字注会的性别对审计质量的影响

　　审计质量一直以来都是审计理论和实务领域的重点课题。高审计质量能解决被审计单位的委托代理问题，能提升事务所自身的业务水平，更能促进审计行业的健康发展，维护资本市场的公平公正。在对审计质量的影响因素研究中，学者们一直把焦点放在宏观方面，从审计的事务所本身、被审计单位、审计双方关系再到审计环境都涌现了大量的研究。高层梯队理论认为，管理者的个人特征会对其管理决策和企业的绩效产生影响。近年来，有不少学者提出应当把研究的对象拓展到微观层面上来，因为在现实中，执行审计工作的注册会计师个人特征对审计质量也是至关重要的。个人特征中的性别差异一直是社会学研究中一个重要课题，现有的研究在普通人群中得出了许多有关性别差异的经典结论。研究成果主要集中在三个方面：

　　第一，认知能力，在言语方面女性更具优势（Halpern,1989），在空间感知能力上男性更厉害（Masters、Scanders,1993），在数学方以及逻辑思维方面男性更擅长（Penner and Paret,2008）；第二，性格特质，男性比女性更有自信（Feingold,1994）、更具攻击性（Eagly、Steffen,1986） 以及更偏好风险（Byrnes、Miller,1999），而女性更富有同情心（Baron-Cohen,S. & Wheelwright,S.,2004）和道德感（Michael J. O`Fallon andButtetfield, Kenneth D ,2005）；第三，领导风格（Helgesen,1990） 的女性管理学说认为女性的管理风格注重沟通、协调、良好的人际关系以及集体的成功。Gardiner研究表明（1999），女性领导者更强调人与人之间的关系，而男性领导者则注重任务的完成。另外，他们还发现女性更可能采用民主的领导风格，而男性则更赞成专制的领导风格。

　　Boatwright和Forres（t2007）的研究也证实了这种差异。基于心理学研究的结论，一些学者开始研究性别差异在特定人群中的体现。Srinidhi、Gul和Tsui等（2011）发现审计委员会中存在女性的话，可以提高负向的可操控应计利润，从而可以提高公司的盈余质量。而Sun、Liu和Lan（2011）发现审计委员会的性别与盈余质量的关系并不显著。还有一些学者研究了董事会成员的性别对公司盈余管理的影响，Krishnan和Parsons（2011）发现公司高管中女性较多时，会计稳健性较高，盈余质量也较高。周泽将和修宗峰（2014）研究发现，在中国资本市场上，女性高管显著增加了盈余管理程度。结合高层梯队理论和性别差异的研究，本文有理由认为注册会计师的性别会对其审计质量产生影响。然而，在针对注册会计师这一专业领域的人群，其性别差异的研究至今还没有形成统一的结论。

　　二、文献综述。

　　在审计领域中，学者针对审计师的性别对审计质量的影响进行了研究，但是至今还没有形成一致的结论。有部分国外学者发现，女性注册会计师的审计质量会更高。C.O.

　　Mgbame, F.I.O. Izedonmi, A. Enofe（2012）研究发现，在解决问题方面是存在明显的性别差异的，男性比女性更强，在风险规避方面，女性审计师比男性审计师明显更加谨慎，从而推断出女性审计师比男性将选择更多的样本从而发现并报告更多的重大错报。Diane Breesch and Joel Branson（2009）研究结果表明尽管女性审计师使用的分析方法不如男性审计师精准，但是她们比男性审计师能发现更多潜在的虚伪报告，研究还表明了女性审计师比男性审计师更加不愿意承担风险。Chin和Ch（i2008）在研究台湾地区的数据后发现，女性签字注册会计师可以有效地抑制被审计单位的盈余管理程度。Ittonen、Kim、V·h·maa、Emilia、V·h·maa Sam（i2013）利用芬兰和瑞典的上市公司数据也得出了女性注册会计师审计质量更高的结论。但是，Niskanen（2011）对芬兰的私营企业进行研究后发现，女性注册会计师会允许被审计单位在财务报告中拥有更多的盈余管理空间。叶琼燕、于忠泊（2011）研究了1991年以来审计师的个人特征对审计质量的影响，结果表明签字注册会计师都为男性时，被审计单位的可操控性应计会比至少有一位女性审计师更小。但是他们没有发现女性审计师更谨慎，而是得出了男性审计师的审计质量更高的结论。他们把这个差异归因于中国特殊的社会文化。施丹、程坚（2011）研究发现，女性注册会计师可以显著增加负向的可操控性应计利润，但审计师性别对被审计单位其他方向的盈余管理没有明显影响。丁利、李明辉、吕伟（2012）发现，女性审计师更能容忍客户的负向盈余管理行为。Ye等（2014）将中国的资本市场中的审计失败案例与正常样本进行配对研究之后发现，女性注册会计师更容易与审计失败联系起来。至今为止，审计质量在注册会计师性别差异方面的研究还没有取得一致的结论，究其原因，可能存在于以下两个方面：第一，由于我国财政部对于注册会计师签名的规定，每份审计报告必须要由至少两名具有执业资格的注册会计师签名。对于注册会计师性别变量，现有的文献没有形成统一的设置，有的学者把签字注册会计师中存在女性时设置为女性组，而有的学者则把全是女性的设置为女性组，不同的变量设置必然会对实证结果造成不同的影响；第二，自从2010年以来，中国会计师事务所拉开了转制的序幕，签字注册会计师面临的法律风险发生了改变，学者们对中国情境下的研究并没有把这一因素考虑进去。

　　基于以上两点，本文将设置三个性别变量，分别表示女性组、男性组和混合组，更直白明确地描述这三种不同的性别组合对审计质量的影响，并在此基础上，对签字注册会计师所处的事务所转制与否进行区分，进一步探究在不同制度背景下，签字注册会计师的性别对审计质量的影响。

　　三、理论分析与研究假设。

　　从心理学者们关于性别差异的研究可以看出，在普通人群中，男性和女性的性别特征在一些方面是存在着显著差异的。在实际工作中，这些差异可以表现为男性和女性独有的性格特点。生活中一直流传着一句话"男女搭配干活不累",这句话其实不无道理。西方学者们在社会学研究中提出了社会接触理论，并把该理论运用于性别研究中，他们认为当一个工作团队中同时存在着男性和女性两种性别时，如果其中一方（假定男性）与另一方（假定女性）接触得越多，那么他们越有可能发现之前自己按照的固有思维所做的工作是无效的。这说明男女性别特征各有优点，而在充分地交流之后，双方能够取长补短，通过共同协作使工作效率达到更高的水平。这与管理学中的信息决策理论是一致的。

　　该理论认为团队在做出决策时，团队成员个体特征的多样化可以使得整个团队拥有更丰富的知识背景，能从更全面的角度思考问题并解决问题，这有利于团队做出更准确的决策。审计工作也是一个信息决策的过程，DeAngelo把审计质量定义为审计师发现错报并将该错报报告出来的能力。

　　高审计质量要求审计师不仅具备良好的专业技能，还需要保持独立性。结合心理学的研究，男性数学和逻辑思维能力更好，这能帮助他们更好地解决问题，女性更规避风险，这能帮助她们在审计过程中更加谨慎，更好地保持独立性。两种性别特征取长补短，可以让整个审计团队在拥有最更宽阔的视角分析问题同时合理地规避风险，从而完成最准确的审计决策。也就是说，混合组的表现会比男性组和女性组都更好，因此，本文提出第一个假设。

　　假设1:当其他条件相同时，混合组审计质量比男性组和女性组高。

　　在财务金融领域，女性比男性更加厌恶风险。在做出投资等决策时，能承受的风险显著小于男性，这是因为相比男性只了解部分信息就可以做出冒险的商业判断，女性倾向于更倾向于细致全面地了解信息之后才做出判断，这就直接导致了女性很难做出冒险的决定。（Darley andSmith, 1995）。而在对会计信息的报告方面，女性CFO的参与会显著提高会计稳健性，会给企业带来更高的会计信息质量。由此看来，厌恶风险的特征可以促使女性注册会计师在审计过程中为了合理地规避法律风险，能够更加坚定地保持独立性，并且在做出审计决策时更加谨慎。因此，本文提出第二个假设。

　　假设2:当其他条件相同且不考虑混合组时，女性组审计质量比男性组高。

　　为了鼓励我国会计师事务所"做大做强、走出去",财政部发布了《关于推动大中型会计师事务所采用特殊普通合伙组织形式的暂行规定》，各大事务所开始拉开了由有限责任制转向特殊普通合伙制转制的序幕。在有限责任制下，事务所的所有合伙人将以在事务所的出资额为限额承担共同债务，而在特殊普通合伙制下，合伙人被区分为两种，执业合伙人因其故意或者重大过失造成的共同债务，应当由执业合伙人对债务承担无限责任或无限连带责任，而其他合伙人则以出资额为限额承担共同债务。也就是说，当发生审计失败时，特殊普通合伙制下的注册会计师所面临的法律风险和可能的赔偿责任比有限责任制更大，这将使得注册会计师在执业过程中保持更高的独立性，从而有助于审计行业整体审计质量的提高。结合心理学结论，不同性别的人群在面对风险时会有不同表现，那么，在我国事务所转制的特殊背景下，当不同性别的注册会计师面临更高的法律风险时会做出什么反应呢？理论上，女性注册会计师为了规避风险会采取更加谨慎的态度，男性注册会计师则对法律风险的变化没有那么敏感，综上所述，本文提出以下两个假设。

　　假设3:在特殊普通合伙制下，注册会计师审计质量更高假设4:在会计师事务所两种不同的组织形式下，不同性别注册会计师的审计质量会有差异