集团企业财务报表的合并问题与完善建议

　　摘    要：　经济全球化发展推动着集团公司的规模日益扩大，随之涌现出大量跨地区、跨行业以及跨国上市公司，同时带动着日益繁茂的投资兼并活动开展。因此，如何完善集团公司会计准则，如何有效地进行运用财务报表，成为目前集团公司面临的关键问题。本文提出明确界限范围、优化合并核算以及提高合并报表应用价值的建议，以期改善集团公司财务会计报表合并问题。

　　关键词：　集团公司; 财务会计报表; 合并问题;

　　根据现行税法规定，以两种方式处理集团公司：一种为一般性财务处理，另一种为特殊性财务处理，两种方式对企业缴纳的所得税会产生不同的影响。因此，应将集团公司的偿债能力、财务状况与成果综合全面地展现给投资者以及债权人等使用者，并为其提供更具实用价值的信息，此时合并报表必不可少，而对集团公司财务会计报表出现的合并问题进行解决也是势在必行。

　　一、财务报表合并的理论基础以及应用价值

　　（一）合并财务报表的理论基础。

　　集团公司是指母公司及其附属所有子公司，其财务情况、经营效果以及现金流量是通过合并财务报表反映的。其中，母公司是至少有一个子公司的企业，而子公司是受母公司管辖的企业。合并财务报表主要有四个组成部分：资产负债合并表、利润合并表、现金流量合并表、所有者权益合并表。

　　（二）合并财务报表的应用价值。

　　在实务中，母公司与子公司存在控股关系，且两者是受到统一管理控制的经济实体，母公司是企业的经济主体。这种情况下，仅靠控股公司自身的会计报表不能全面反映出其财务现状与成效，只有将所有经济实体的会计报表进行合并编制，才能将公司的整体财务现状与成效反映全面，并将整体状况展示给投资者以及债权人，使投资者以及债权人能够对公司的经济能力与经营业绩进行综合分析评价。合并财务报表是通过特定的方法将相关项目进行抵消加成后编制的，合并报表所涉及的企业都被当作一个独立的经济实体处理，反映的是该经济实体与外界产生的交易情况与财务关系，企业内部的业务往来不在其处理范围内。该报表可客观地反映出集团公司的综合信息。

　　二、财务报表的合并问题

　　（一）报表合并范围界限不明确。

　　新准则严谨全面地对控制概念进行说明，控制内容在一定程度上有所扩展。新界定的合并范围，对会计信息提出了质量要求。合并范围研究目前虽有所成就，但仍存在需完善的问题，主要包括：（1）控股关系界定范围不清晰：企业公司在发展越来越丰富的股权结构时，账务合并也面临着越发错综复杂的股份关系，处理内容也越发棘手。目前，准则未统一规定间接表决权的计量，常采用“加法原则”与“乘法原则”进行计算。以这种方式界定出的合并范围，会得出不一致的结论，企业在实际操作过程中易产生困惑。（2）特许经营合并界限模糊：特许经营情况下，权利持有者对独特的经营资源有所掌握，如商标、企业专利以及配方等，此类资源在经营方有偿使用的情况下可被授予特许。特许人应向受许人行使实质性权力或保护性权利，应从两者的协议与财务水平进行判别。目前，我国新准则就此类事宜未作出具体说明，处理方法同其他被投资方一致。准备内容最好可以详尽到特许经营的契约代理问题，并对应对方式进行明确规定，以指导会计工作人员。
 

　　（二）购买法与权益结合法存在弊端。

　　(1）商誉计量水准初始低下，后续不合理：以公允价值为基础的商誉，其初始计量方式虽具可行性，但问题在于其价值信息难以得到可靠计量，也难以保证其准确性。国内资本市场仍发展不成熟，市场信息不健全，致使企业合并核算时，难以恰当使用公允价值进行估量，增大了购买法的操作难度。准则规定的商誉后续计量方式导致合并商誉无法单独出售，具体辨认，合并商誉持有期间无法为企业增加利益且其价值具不稳定性，其带来的减值损失确认应根据相对应的资产组或组合的价值，因此，应做到对资产组和组合的合理划分。（2）存在粉饰报表的可能性：粉饰报表有两种操作途径：一是进行非法利益操控，集团公司管理人通过欺骗、隐瞒以及伪造等方式对企业盈余信息进行调动；二是在不违反法律的前提下进行合法盈利，集团公司将选取更有利于自身利益的会计政策进行调整。企业若自身经营不佳，预计本年度盈余亏损时，管理者为了维护集团公司形象，对公司业绩进行美化，便突击合并其他经营良好的子公司，将其利润纳入企业，掩盖自身亏损的事实。

　　（三）合并报表反映集团公司信息不周全。

　　(1）财务信息反映不全面：合并财务报表的基础是合并范围内集团公司各个企业的单独财务报表，其抵消汇总而形成的合并报表能够反映出集团公司总体的经营与财务状况，报表显示的金额是集团公司内各个成员的总额，这预示着集团公司下的各个公司其各自的经营现状与经济效益将不能有效披露。合并报表展示给各个企业的是总体信息，在这种情况下，子公司的管理者将难以从报表中获得有益于他们决策的信息，如股东所投资的公司对于资金的运用情况。（2）偿债能力反映不真实：根据国内市场实情，母公司即使享有控制权，也无法替子公司股东直接做决定。由于集团公司是由各个独立的企业实体组成，其资金来源广，资金变动面临不确定性，因此不能任意调动。此外，集团公司的各个债权人对企业的债权清偿权不是针对企业集团，而是针对法律主体。因此，合并报表所反映出来的资产现状，不能够满足集团公司各个债权人的清偿要求。

　　三、完善财务报表合并的建议

　　（一）明确合并界限。

　　在编制合并报表时，母公司要通过一个合理的控制标准去判断各个子公司是否应纳入合并范围，该标准的精准程度决定着合并报表的质量优劣以及信息实用性。对合并范围进行正确界定是实施合并报表编制的前提工作，对于合并范围局限性问题，可从复杂控股的合并标准进行分类确定以及完善特许经营权的规定两大方面进行完善，避免合并报表在编制过程中出现主观性、随意性等不客观的现象。

　　（二）优化会计核算。

　　公允价值体系的构建可从三个方面入手：首先，财政部可针对公允价值编排一份操作指南，内容应详细说明公允价值的各类测量方法，并明确规范其适用范围与应用原则。该项措施是为了避免企业主观随意地对公允价值计量方式进行选择，使公允价值的实施范围更加明确与完善。其次，应积极鼓励督促各个母子公司设置公允价值备查册，各个公司应及时完善备查册的登记，此项措施下的公允价值可与相关企业进行类比，对其运用情况以及确定方式有更多样化的认识，进而选择更完善的体系，以此引导会计核算的有序进行，提高公允价值计量的精准度。最后，母子公司应确立一致的公允价值报表，这样才能合并财务报表，并消除合并报表时因公允价值差异而带来的不利影响，提高核算信息的准确性。

　　（三）提高合并报表应用价值。

　　提高合并报表的应用价值，需对报表合并时的信息披露问题进行积极探索，使会计信息透明公开化。母公司在对合并报表公开汇报的同时，也应进行分部汇报，这样有利于各个分部了解更多的运营现状、企业效绩以及市场机遇。报表内容也行列式综合收益项目，能够有效披露各项附注以及分类信息的内容。此外，应重视对于国外上市公司管理措施以及先进经验的借鉴，对集团公司如何对外披露其财务现状、经营效绩等理论以及实践问题进行思考与改善，从而提高合并报表的应用价值，提升会计信息的使用率及效果。

　　四、结语

　　国内经济以飞快的速度接轨国际，跨国合作贸易的形式层出不穷，在错综复杂的经济环境下，对会计合并工作提出了更大的挑战，合并报表的编制始终是财务处理的重难点，完善合并准则也是财管人员关注与探讨的重大话题。对此，本文认为可以从明确报表合并界限、优化会计核算以及提高合并报表应用价值等措施，去解决报表合并范围的局限性、购买法与权益结合法存在的弊端以及合并报表反映集团公司信息不周全的问题，以期提供给集团公司处理财务会计报表合并问题新的解决思路。

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