一、研究背景及问题的提出
政府综合财务报告是指各级政府按年度编制的以权责发生制为基础反映政府整体财务状况、 运行情况和财政中长期可持续性的报告， 主要包括政府资产负债表、 收入费用表等财务报表及其附注， 以及以此为基础进行的财政财务状况分析等。 定期编制权责发生制政府综合财务报告， 反映政府的各项资产、负债以及收入、费用等财务信息，已成为各国通行做法。
我国目前的政府财政报告制度实行以收付实现制政府会计核算为基础的决算报告制度， 其主要功能是反映和报告政府年度预算执行情况， 但无法全面反映政府资产负债、 净资产等财务状况以及成本费用情况。 建立权责发生制政府综合财务报告制度，既是落实新预算法要求， 也是政府有效履行公共受托责任、 回应社会关切的需要。 2014 年末，国务院批转了财政部 《权责发生制政府综合财务报告制度改革方案》，全面推进政府综合财务报告制度改革，明确了指导思想、总体目标、主要任务和改革的路线图、时间表以及今后五年的实施步骤。
政府综合财务报告制度改革的总体目标是通过构建统一、规范的政府会计准则体系，建立健全以权责发生制政府会计核算为基础，以编制和报告政府资产负债表、收入费用表为核心的权责发生制政府综合财务报告，适度分离政府财务会计与预算会计，从而全面清晰地反映政府财务信息和预算执行信息，为统筹管理政府经济资源、加强政府绩效管理、防范财政风险、政府信用评级、保障财政可持续发展和为宏观经济决策提供完整、可靠的信息。
政府综合财务报告制度改革要求建立健全政府财务报告审计和公开机制。政府综合财务报告和部门财务报告要按规定接受审计，审计后的政府综合财务报告与审计报告依法报本级人大常委会备案，并向社会公开。 对政府会计领域的这项重大改革，要认真研究对国家审计各项业务带来的影响，为顺利推进政府财务报告审计工作、深化其他各项审计工作奠定基础。
二、 政府综合财务报告制度改革对国家审计的影响
会计制度的重大变化必然对审计产生很大影响。 权责发生制、政府综合资产负债表以及“资产、负债、净资产、收入、费用”等概念引入政府会计，为国家审计对公共资金、国有资产、国有资源和领导干部履行经济责任情况进行全覆盖审计注入新元素。审计部门不仅要按要求组织做好政府财务报告审计工作，而且要认真研究政府综合财务报告制度对审计工作带来的影响，将“+政府财务报表审计”概念融合到各项审计业务中，推动审计工作向更深领域和更高层次发展。
（一）对全口径预算执行审计的影响。 对政府年度预算执行情况进行审计并向本级人大常委会报告是审计机关的法定职责。 根据政府综合财务报告制度改革方案要求， 审计部门要将政府综合财务审计报告报本级人大常委会备案。 政府预算会计和政府财务会计是政府会计的两个不可分割的组成部分。 政府综合财务报告审计将影响预算执行审计的组织实施以及审计的广度和深度。
1.对预算执行审计模式的影响。 政府预算执行审计与政府综合财务报告审计的主体对象同为本级政府财政及有关预算执行单位。预算执行的过程也是政府会计核算、计量的过程。 政府财务信息是年度预算资金运动的结果，当年预算收支及决算信息最终体现为政府财务信息。 因此，从预算执行审计到政府综合财务报告审计共同构成了对政府会计体系的完整审计。由于二者审计对象的一致性、审计内容的关联性和审计环节的连续性，决定了今后的本级预算执行审计要与政府综合财务报告审计结合进行，逐渐形成“一项工作、双重功能、两个报告”的审计模式。
2.对预算执行审计范围的影响 .
政府综合财务报表合并的范围包括公共财政决算会计报表、 政府性基金决算会计报表、 国有资本经营决算会计报表、财政专户会计报表、部门决算报表、固定资产投资决算报表，以及土地储备资金财务报表、 公益性国企财务会计决算报表等。 报表合并范围决定了审计范围，契合了十八大提出的“加强对政府全口径预算决算的审查和监督”以及国务院提出的“对所有公共资金、国有资产、国有资源实行审计监督全覆盖”等要求，预算执行审计将更加突出完整性， 延伸到以往审计未触及的领域和环节。
3.对预算执行审计内容的影响 .
预算执行的资金运动最终体现为政府财务信息。因此，有关预算执行中的问题与财务核算中的有关问题并不能截然分开。在预算执行审计过程中，有关审计内容既要符合预算执行审计的要求， 同时又要兼顾政府财务报告审计的要求。如，对预算支出形成的消耗性费用支出或转化为资本性支出后所形成的政府实物资产或权益， 既要检查预算执行情况又要检查是否符合预算会计的核算原则， 还需检查是否按照权责发生制原则编报有关政府财务报表，从而符合报表编制要求。
（二 ）对部门预决算审计的影响 .
政府各部门负责编制的部门财务报告是政府财务报告的重要组成部分。 部门财务信息质量实务真实、 可靠性需要审计验证， 由此带来部门预算执行审计组织方式和报告模式等方面的变化。 一是从部门财务信息整体质量而言， 要求对政府部门和单位的财务报表进行全面审计， 审计部门如何组织做好部门财务报告审计工作需要研究新的组织方式； 二是对具体部门审计以及报告模式而言， 审计内容从部门预算执行的流量信息延伸到财务报表的存量信息后， 涉及到部门预算执行审计与部门财务报告审计是否需要进行整合的问题， 进而影响到部门预算执行审计和部门财务报表审计是分别报告还是出具综合报告的问题。
（三）对国有资产和资源审计的影响。 政府资产是指政府过去交易或事项形成并由其拥有或控制的资源，该资源预期会导致政府服务潜能增加或经济利益流入， 主要包括财政部门代表政府管理的财政货币资金等， 分布在部门、单位管理核算的固定资产、无形资产、储备物资、公共基础设施、企业国有资产等， 以及政府拥有的公共自然资源。 政府综合财务报告制度改革将改变目前因没有一张财务报表能够反映政府资产和资源全貌、 基础数据不完整的状况， 有利于加强对国有资产和资源的全覆盖审计监督， 促进完善国有资本经营预算审计、 政府投资建设项目审计以及领导干部自然资源资产离任审计。
1.对国有资本经营预算审计的影响。国有资本经营决算会计报表以及国有企业财务会计决算报表审计是政府综合财务报告审计的重要内容。政府财务报告制度弥补了现行预算会计制度未将各种股权投资等形成的对外投资、国有资本等权益性资产以及应收股利、投资收益纳入会计核算的缺失，为开展国有资本经营预算审计提供详实的基础资料，有利于突出国有资本经营预算执行情况审计的重点，提高审计效率和质量。
2.对政府投资建设项目审计的影响。一是政府综合财务报表中的固定资产明细表，完整反映了政府用于直接向社会提供相关公共服务的固定资产，包括公路、水利、市政设施等公共基础设施。但这部分资产目前在财政总预算会计以及行政单位会计中普遍没有进行账务记载、会计核算和价值体现。 政府财务制度的完善为审计机关开展政府存量资产全覆盖审计提供了基础条件。
二是对政府投资建设项目审计，要求更加重视基本建设项目竣工财务决算报表审计，加强对新增固定资产价值核定情况、竣工验收情况、固定资产交付手续办理情况、建设单位登记入账及财务核算情况、折旧计提等基本建设财务制度执行情况的审计监督。
3.对自然资源资产离任审计的影响。政府财务报表附注是对财务报表的补充说明，是财务报告体系的重要组成部分。 政府综合财务报表附注中，要求对政府拥有的公共自然资源 （包括矿产、土地、森林、草原等）的实物数量需要进行全面揭示和反映。尽管目前还没有形成公认的、较为完善的自然资源资产价值评估的理论和方法体系，未能反映自然资源资产的价值量，但仍然为开展领导干部自然资源资产离任审计提供了比较全面完整的实物量数据。
（四）对政府负债和财政安全性审计的影响。政府负债是政府因过去交易或事项形成的现时义务，履行该义务预期会导致政府服务潜能减少或经济利益流出，主要包括借入款项、应付利息、应付及预收款项、 应退税款和非税款、应付政府补助、政府债券等，是影响政府财务状况和财政安全的重要因素。政府综合财务报告审计制度必然要求对政府债务情况纳入年度必审事项。
对政府债务的审计， 除了检查政府财政及各部门账户资金往来形成的负债外，重点审计融资平台债务规模、新增政府债务、债务化解情况等，同时要关注政府财务报表附注中可能对政府财务状况产生重大影响的或有负债情况， 注意检查报表附注列示的完整性和准确性。
