在一系列财务报表舞弊、风险管理失控事件之后，许多专家学者和业内人士开始反思企业治理和内部审计等问题。大家都认识到集团型企业必须建立一套有效的内控和风险管理体制，发挥集团企业内部审计机构的作用，不断优化企业总体战略部署和建立健全内控制度。
内部审计部门通过检查、评价组织的风险和内部控制来保证企业经营的合法性、真实性和管理的有效性。2009年1月修订的《国际内部审计专业实务框架》将内部审计定义为 :内部审计是一种独立、客观的确认和咨询活动，旨在增加价值和改善组织的运营。通过应用系统化、规范化的方法，评价并改善风险管理、控制和治理过程的效果，帮助组织实现其目标。
西方发达国家的内部审计是建立在所有权与经营权分离情况下授权委托关系发展的需要应运而生的，内部审计受到了股东和管理层的高度重视。由于所有制关系我国内部审计起步较晚，虽然目前也受到了广泛重视，但无论从理论研究和具体实践而言，还有很多不完善的地方，没有形成一套相对成熟的集团型企业审计运作模式，缺乏成熟的质量控制体系。同时，企业内部对于内部审计的认识还存在很多误区，对于内部审计人员没有形成有效的考核机制，审计人员的积极性未有效调动。现有的内部审计管理模式，更多的是国家审计在企业层面的延伸，审计的范围狭窄。随着经济发展、新业务拓展、改革进入深水区，内部审计如何适应国企改革命题要求，围绕完善法人治理，构建风险导向的新型审计模式，需要重新思考并建立相应的内部审计运作模式和标准化体系。
一、国有大型企业集团内部审计的特点及存在问题
国有大型企业集团内部审计既有一般组织内部审计独立性、客观性、权威性等基本特征，又有自己独特内涵和外延。其既要按照市场规则配置资源参与市场竞争，又要按照上级主管部门的监管要求进行管理，体现在内部审计的职能上就有许多不同于一般企业的特征。
1.国有大型企业集团内部审计兼具内外双重特征
由于企业集团具有复杂的多层次组织机构，这就决定了集团企业内部审计既要对集团企业本身及其分支机构进行审计，又要对控股企业、参股企业和关联企业进行审计。既要满足外部监管要求，又要满足集团内部强化公司治理和风险管理的客观需要 ;既要对公司相关权力机构负责，又要满足主管部门的监管要求。另外，企业集团的内部审计还需与监管部门、股东、债权人等内外部利益相关者建立良好的沟通协调关系，增加其对企业的信心与信任。因此，企业集团内部审计具有内向控制与外向保证的双重特征，并且二者关系密不可分。
2.国有大型企业集团内部审计具有战略性
在增强公司治理方面，如何增强企业集团的管控能力是现代企业管理面临的一大挑战，内部审计、外部审计、董事会以及执行经理被认为是有效公司治理的四大基石。通过对母公司发展战略及其执行情况的评估、评价，以及各分子公司对母公司重大决策、重大控制事项遵循情况的审查，能够有效促进集团总体战略的贯彻执行。同时，内部审计是企业集团重要的监控资源，对管理当局监控内部控制及风险管理过程、效果等方面发挥着巨大作用，以促进企业更有效地达到预期控制目标。
3.国有大型企业集团内部审计具有明显的多层次性
国有大型集团企业往往经营范围复杂，企业层级结构多样，快速反应能力较差。客观上要求企业集团设立一个与外部环境及其内部组织机构相适应的有效的内部审计体系，以增强内部自我保健功能。也就是说，既要满足在集团总部设立内部审计机构，配备审计人员，从战略高度对集团总部和各分子公司经营管理活动进行监控，又要在各子公司甚至孙公司设立内部审计机构，配备审计人员，从战术层面对本级企业及下级单位的经营管理活动进行监控，同时从股权控制的角度出发，上级审计部门对下级审计部门具有业务指导的义务，这就要求下级审计部门既要对本单位的负责人汇报，还对上级审计部门具有报告义务。这种双重汇报机制的层级架构共同织成了企业集团的内部审计网络。
4.国有大型企业集团内部审计具有明显的综合管理特性
实践证明，企业集团内部审计业务已超越了单纯的财务审计、业务审计和管理审计的层面，不仅要检查和发现舞弊，还要评价企业业务过程和内部控制是否合理 ;不仅检查是否遵循规章制度和确认记录是否正确，还要查明制度是否有效、记录是否必要 ;不仅提供确认服务，而且提供咨询服务。由此可知，内部审计部门已经不再是单一的财务审计部门，而是一个综合的审计和管理部门，对企业的整个经营进程，对业务活动的各环节等各方面进行有效的审计，以促进改善管理。这就要求内部审计人员不仅需具备多个领域的专业知识、丰富的分析评价经验和先进的方法，而且需具备良好的职业道德水准。因此企业集团内部审计已经成为一项综合性战略管理工作。
二、国有大型企业集团内部审计存在问题
1.顶层设计不足
集团管理层对内部审计认识还停留在国家审计在企业延伸的层次上，仍然将内部审计工作定位于财务收支及专项检查监督工作，甚至部分大型国有企业集团对内部审计机构的设置还停留在上级主管部门要求之上，未认识到内部审计在企业日常经营、风险管理中的作用。内部审计若只停滞在履行监督职能而不能为企业增加价值，必将危害内部审计的长期发展。
2.内部审计范围受限和深度不够
部分国有大中型集团企业中对同级职能部门的审计往往阻力较大，审计效果不佳，缺乏对集团层面经营管理和战略决策的监督，导致未能有效地对企业集团的生产经营全局进行审计，因此无法从根源上找到问题的解决方案，也无法为企业集团的主要领导提供有价值的决策信息参考，从而也导致内部审计部门在集团企业内部地位的不高，进而也影响了内部审计部门的资源配置能力和权威性。
3.内部审计人力资源建设不足，影响审计效果的发挥
一方面是审计人员的学历层次、专业性水平虽然在不断改善提高，但与发达国家相比差距较大。从零星公布的各地内部审计人员情况的调查可以发现，国内内部审计队伍整体而言人员专业性水平还有待进一步提高，CIA和高级审计师专业资格人数偏低。另一方面，审计队伍结构不合理，绝大部分人员以财经专业为主，无法满足现阶段企业经营管理的需要，无法有效开展风险导向的管理审计以及信息系统安全审计等提升内审价值的审计活动。据北京国家会计学院审计与风险管理研究所2013年11月发布的《2013年度中国企业内部审计行业调研报告》披露，内部审计人员仍然以财会背景为主，55%的人员毕业于财务会计专业，其次为管理学、经济学、金融学，诸如法学、基建工程、计算机等非管理背景人员仅占10%左右。这与企业在业务层面和合规层面的审计需求以及我国企业日益迫切的信息安全审计需求存在较大差距。第三，大部分审计人员还是处于作业控制检查的阶段，缺乏系统分析的方法和理念，导致审计质量不高，难以引起集团企业主要领导的重视。
4.内部审计缺乏成熟运作模式和质量控制体系
一方面内部审计人员面对巨大审计工作压力，却缺乏必要的正面支持 ;另一方面管理层对审计工作成果无法客观进行评价，对内部审计机构和人员缺乏有效的评价考评体系，导致内部审计人员的付出无法得到应有的认可。
5.未能充分理解内部审计在公司治理和风险管理中的重要作用
大部分审计过程割裂了内部审计与公司治理的关系，管理层过多关注于内部审计的内容和问题发现，将内部审计与其他职能机构放在一个并行的位置，甚至不对集团层面其他职能机构进行审计，导致其权威性难以得到保证。同时，内部审计处于查错防弊的初级阶段，管理评价和咨询服务等职能未有效开展，导致内部审计的价值未得到充分肯定和认可。
三、国有集团型企业内部审计运作模式的构建
1.加强顶层设计，提升内部审计权威性和管理层级
内部审计的职责应包括参与制定集团正确的发展战略，预测和控制企业风险，保证企业有效利用现有经济资源，确保企业遵守法律、法规及规章制度等要求。促进审计理念的改变，为企业内部管理提供服务并创造价值将有助于内部审计部门在集团企业中地位的提升。
因此在国有大型企业集团的顶层设计上，在内部审计职能的规划上，应该改革内部审计机构的组织设置。内部审计部门应对企业最高管理层负责，独立于其它各管理层级，同时赋予内部审计对所有职能部门进行审计的权限，以确保内部审计的权威性。
2.加强集团企业的内部审计人力资源筹划与知识管理
从企业战略管理的角度考虑，内部审计不仅作为一个职能而更多地成为企业风险控制的核心和人才培养的基地。在企业内部审计人员的编制中保留一部分专门作为后备人员的培训岗位，在审计部门轮训两至三年后再轮岗至相应的管理岗位。同时，具有财务和管理背景的新进人员可以先在审计部门轮岗一至两年后再分配至相应的部门。审计人员需进行一定知识储备，每年接受最少为期两周的综合专业培训，以取得继续教育（CPE）学分，培训内容包括企业战略、行业与业务信息、新兴审计热点、审计技术培训、沟通技巧、法规更新、公司的新政策和程序、新实施的软件和系统概述、数据分析等等。这样不仅让内部审计人员有机会熟悉财务、战略、运营、合规和信息技术方面的技能，更帮助他们建立出色的口语和书写沟通能力，同时鼓励内部审计人员参加国际注册内部审计师（CIA）考试。只有这样，才有利于建立一个既拥有扎实审计技能又同时具备深厚业务知识和沟通能力的高效团队。
从人才结构与发展路径上看，首先需完善审计队伍的年龄及专业结构，进行合理搭配 ;其次，需建立清晰的职业发展路径，如结合企业内部的综合考评机制，审计人员有一定发展途径可以选择 :一个选择是在三年后调职到业务、管理部门，通常会获得晋升；另一选择是留在审计服务部并被提拔到部门内更高职位。
3.积极营销内部审计
现代内部审计不仅应视被审单位为服务客户，更应认识到二者紧密相连的利益关系，彼此应成为促进组织发展的亲密合作伙伴，特别是国有大型企业集团，必须在战略层面认识到两者在根本利益上的一致性。这就需要内部审计机构全面了解组织自身发展的需要，充分发挥咨询职能，充当企业变革的催化剂。营销内部审计可以理解为，从组织的利益出发，识别各级管理层的管理要求，准确定位工作重心，通过内部审计服务赢得各级管理层的信任和支持，进一步建立各级管理人员甚至所有成员和内部审计师的良好关系，最终形成融洽而和谐的内部审计人际关系。
4.以价值增值理念建立企业内部审计考评体系
就内部审计自身发展的角度而言，有效的评价机制，不仅仅是完成公司人力资源考核单一的目的，更是体现内部审计价值的重要手段。通过科学的考评体系的设计，可以让最高管理层较为直观和客观的认识内部审计在组织变革和发展中的重要作用及其效果。这就急需建立一个有效的激励奖惩制度，一套科学的业绩考核标准和一套可计量的、明确的、可评估的审计目标。相关的管理工具较多各有利弊，例如可通过平衡计分卡和KPI指标体系结合的考评体系，根据企业发展战略从财务、客户、内部流程和学习成长这四个维度，对内部审计部门的价值贡献和主要职能进行评价，同时按照平衡计分卡的设计原理，将这些维度分解到部门的每一个审计人员，按照职能要求分别对其进行评价。表1是根据笔者在担任下属企业投资发展部（含内审、投资和企业管理职能）经理时设计的有关内审考评内容改编的指标体系，通过类似的管理工具等我们可以为内部审计工作找到较为恰当的评价工具，使内部审计部门及相关人员得到较为客观有效的评价并促进内审工作的持续改善。
5.建立多层次的内部审计机构和双重报告制度
为了有效加强对本级及下属企业的内控管理及风险防范，必须建立一套多层次的内审机构，针对下属企业控制模式的不同，采取不同的管理形式。在集团公司董事会下设审计委员会，其负责人由股东大会提名和任免，内审机构负责人由审计委员会进行选聘任命，集团公司下属不具备法人资格且属于集团重要的分公司，应派专职审计人员或设立审计派出机构 ;具有法人资格的子公司根据自己的经营规模单独设立的内部审计机构，并设在子公司的监事会名下，向子公司最高管理者负责，同时执行双重报告制度，即相关审计事项既向公司负责人汇报也要向集团审计机构汇报。
下级公司审计负责人的选聘由下级公司推荐，由集团审计部门和集团人事组织部门审批。子公司审计机构向集团审计机构上报年度计划及审计执行情况。上级审计机构对下级审计机构行使业务指导，并将下级审计部门看作是集团审计部门在下级公司的延伸。对于业务规模较小、风险程度较低的子公司也可不设独立审计机构，仅设立专兼职审计人员即可，但也必须实行双重汇报制度。
四、结论
笔者运用所学的审计理论知识，结合多年来审计工作实践，力求以国有大中型企业集团的内部审计问题作为代表，在一定程度和层面上反映我国内部审计的现状，也期望能对我国大型国企加强与改善内部审计工作，推进集团管控，降低经营风险，提高管理效益，提升企业竞争力，提供具有可操作性及现实性的参考建议，也特别希望国有大型企业集团管理层能重视内部审计在企业风险管理中的重要作用和地位，提高对审计工作的认识和理解，促进内部审计工作的创新发展。
参考资料
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