数字资产核算与管理相关问题探析

　　摘要：数字经济是数字产业的时代背景，数字产业的兴盛是数字经济区别于其他时代的最显着特征。数字资产包括但不限于数据资产，数字化的数据可以成为数字资产，但数字资产的范围更广。数字资产具有无实物形态、不能独立发挥作用、可以无限复制、成本与数量无关、价值极不确定、收益可能大大偏离成本等特征。数字资产的确认、计量、信息披露缺少企业会计准则的指引，只能在实务中进行摸索。

　　关键词：数字经济；数字产业；数字资产；

　　Abstract：Digital economy is the era background of digital industry, and the prosperity of digital industry is the most significant feature that distinguishes the era from other times. Digital assets include but are not limited to data assets. Digital data can become digital asset,however the scope of digital asset is broader. Digital asset has no physical form, can not play an independent role, and can be copied indefinitely. The cost of the asset has nothing to do with the quantity. The value of the asset is extremely uncertain. And the income of the asset may greatly deviate from the cost. The recognition, measurement and information disclosure of the asset lack the guidance of the Accounting Standards for Business Enterprises and can only be explored in practice.

　　Keyword：digital economy; digital industry; digital asset;

　　一、数字资产相关概念辨析

　　（一）数字经济与数字产业

　　1. 数字经济

　　数字经济是在实物经济、货币经济之上的第三种经济形态，在这种经济形态下社会经济活动的各主体（即各类经济组织）的信息、生产经营成果（商品和服务等）的数据均以数字代码来表示，甚至生产、销售、管理等各项经济行为信息也以数字代码来表示，数字成为整个社会经济活动中无处不在的符号。因其以现代信息技术为基础、大幅提升经营管理效率、促进不同产业相互融合、改善实体经济和货币经济的运行状况，从而有效地保证经济的稳定和可持续发展，数字经济迅速又蓬勃地发展起来，成为推动经济高质量发展的新引擎。

　　数字经济和数字技术有关，既包括技术本身，也包括在技术之上衍生出的各种广泛的经济活动。由于数字技术正逐步渗透到经济社会活动的各个环节，数字经济可以说是在数字技术应用过程中被“数字化”了的各项经济活动。数字技术包括数据和算法等，但是数字经济的产生和发展不是简单的数据和算法等的应用，数字经济还包括更精细层面上的社会分工和更高程度上的经济协同。

　　数字经济的定义有很多不同的表述，G20杭州峰会发布的《二十国集团数字经济发展与合作倡议》中的表述被认为是目前对数字经济最权威的定义。“数字经济是指以使用数字化的知识和信息作为关键生产要素、以现代信息网络作为重要载体、以信息通信技术的有效使用作为效率提升和经济结构优化的重要推动力的一系列经济活动。”[1]数字技术的广泛应用使得社会经济活动发生了根本变化，打造了一种全新的经济形态。数字经济是一个不断变化的新兴领域，人们对数字经济的认识和描述不是一成不变的，而是一个不断深化拓展的过程。

　　2. 数字产业

　　数字产业是数字经济时代兴起的以数字技术的应用为核心的产业，是与传统产业相对而言的。数字产业的企业应用数字技术，对数据信息进行加工处理，生产出各种数字产品，满足全社会各行业及个人生活需求，通过提供信息技术支持帮助其他产业提升经济效益的一个产业。当前数字经济快速发展，数字产业越来越受到政府的重视。

　　数字产业的核心要素是数字技术，主要包括云计算、大数据、人工智能、物联网等[2]，简称“云大智物”。数字技术与电子信息技术相伴而生，借助计算机等设备，将各种原始数据信息，如文字、表格、图片、声音、色彩、影像等，转化为“0”和“1”表示的二进制代码存储在计算机磁盘上，可以直接复制、通过网络传输，再由计算机进行读取还原后使用，代码经过运算、加工又可以成为不同的数据信息，数据信息的数量就会越来越多。

　　人们把完全依赖数字技术的产业称为数字产业，包括通信产业、计算机产业、软件产业、互联网产业等。通信产业是一个涉及子行业较多的产业，包括提供4G和5G基站、局端、宽带、智能手机等通信设备的研发、设计、生产、制造和服务的企业；计算机产业包括芯片、集成电路、电池、屏幕、内存、存储设备等的研发、设计、生产、制造和服务的企业；软件产业统称那些主要从事计算机软件生产或制造的企业，如系统软件、办公软件、管理软件、安全保护软件等的研发、设计、生产、制造和服务的企业；互联网产业也称网络产业，是指利用网络技术打造平台开发、生产、贮存、传播信息并进行营销的产业，包括提供网络资讯、网络文学、网络直播、网络社区、网络搜索引擎等的研发、设计、生产、制造和服务的企业。与此同时，传统产业在数字技术的支持下得到生产数量与产品质量的提升和销售方式的变革，逐步实现与数字产业相互融合，由此产生很多新业态与新模式，如网上订餐、共享汽车等。此外数字产业还包括专门实现精准化定制和预测的功能的大数据产业，开发用于模拟、延伸和扩展人的智能以取代人类劳动的人工智能产业，融合了5G、人工智能、虚拟现实等各种数字经济技术的超高清视频产业，以及包括网络游戏、数字动漫、数字出版、网络音乐等研发、服务的数字文化创意产业等。

　　3. 数字经济与数字产业的关系

　　数字经济时代的特征是以数字技术带来的数据生产力为主导，数据成为驱动经济发展的关键生产要素，为经济实现高质量发展提供重要支撑和保障。[3]数字产业对社会生产的影响，是人类社会此前任何一种生产形态都无法比拟的，是对农业、工业、服务业及商业这三大产业的延伸，所以有学者将其称为第四产业。

　　数字经济构筑了一种新的经济社会发展形态，催生了基于数字技术的数字产业，促进了传统产业与数字产业的融合及数字化转型[4]。数字经济时代，数字产业成为主导产业，甚至是支柱产业。可以说，数字经济与数字产业互为因果，二者互相成就，密不可分。数字经济是数字产业的时代背景，数字产业的兴盛是数字经济区别于其他时代的最显着特征。

　　（二）数据资产与数字资产

　　随着数字经济和数字产业的蓬勃发展，数据资产或数字资产成为高频词，有人认为数据资产等同于数字资产，但笔者认为二者并不是同一个概念。

　　1. 数据资产

　　要给数据资产下定义，首先要弄清数据这个词的含义。基于人们最初的认知，数据就是数值，也就是我们通过观察、测量、统计、检验或计算分析得出的结果，可以用数字、字母、文字、图形、符号、声音、影像等表示，数字如“1、20、300…”是最简单的一种数据。数据可用于记录自然现象、行为活动、成果收益等，是科学研究、技术开发、设计制造、逻辑验证、预测决策等的依据。由于人类文明的不断进步，数据被重新定义。数据是指对客观事件进行记录并可以识别的符号或符号的组合，用于记录客观事物的属性、数量、位置及其相互关系，如记录客观事物性质的“优等品、合格品、不合格品”、记录事件状态的“在用、在库、在途”以及记录事物相互关系的“大于、等于、小于”等。数据还可以是数字、文字、字母、符号等的组合，用于记录如客户档案、货物运输情况、市场占用率、市场信誉、品牌标识等。数据经过加工后可以成为更有用、更有价值的数据，也被称作信息。

　　记录数据的载体从远古的刻木、堆石、结绳、甲骨，到竹简、木牍、绢帛，再到纸张、书籍、胶片等等，一直在不断地变化。随着科技的发展，计算机被发明出来，成为能够快速大量处理和存储数据的利器。随着信息技术的迅猛发展，数据逐渐成为新的生产要素并具备了资产的属性，于是就出现了数据资产的概念。

　　党的十九届四中全会强调要加快培育数据要素市场，意味着从政府层面确认了数据是可以交易并且应当通过市场进行交易的一种资产。

　　数据资产（Data Asset）是指由组织（政府机构、企事业单位等）合法拥有或控制的数据资源，以电子或其他方式记录，例如文本、图像、语音、视频、网页、数据库、传感信号等结构化或非结构化数据，可进行计量或交易，能直接或间接带来经济效益和社会效益。简单来说数据资产就是组织中那些能够参与生产经营活动并能够为组织产生价值的数据资源。

　　数据资产具有个性化的特点，任何组织或个人都可以是数据的生产者，也是数据资产的拥有者。但这些原始数据是零散的，一般不能交易，很少有人重视数据的管理和使用。2010年以后，云计算和大数据技术的出现，原始数据被加工处理进行了合理的组织，能够创造价值并进行交易，数据就变成了资源，乃至成为数据资产。大数据时代，人们可以用非常简便的方法、用非常短的时间获得大量的数据，通过不同的传感器，通过各种的数据采集，通过互联网上自己的生活痕迹采集大量的数据，成为新的自然资源。对数据加工处理是数字技术产生的动因，而数字技术的作用又使数据呈几何倍数地疯狂增长。据预测，到2025年全球数据总量将达到约175ZB（1ZB约等于1万亿GB），而我国数据量年均增速超过50%，预计到2020年，全球占比将达到20%，成为数据量最大、数据类型最丰富的国家之一。[5]当数据接近无限的量级，我们无法用脑力来处理我们的数据，这个时候就出现了人工智能技术，能够帮助人们把数据处理成为可以利用的、能够产生价值的数据资产。

　　数据资产根据其来自不同的行业和渠道可分为工业数据、农业数据、商业数据、金融数据、科研数据、地理空间数据、医疗数据、人口数据、财政数据等等。无论哪一种数据要成为数据资产应具有独立的商业价值或交换价值，可以在商业活动中带来经济利益，也可以在数据市场交易数据的拥有权或数据的控制权。如房地产销售商可以根据消费者的年龄、职业、收入等数据有针对性地开展营销，化妆品生产商可以根据消费者的性别、兴趣爱好等数据设计产品并开展广告宣传。在这个大数据时代，我们有了一个基本的技术生态，我们有云计算，同时又有无线网、有5G，可以使每个人随时随地访问到数据服务。但数据资产由于存储形态的特殊性、可复制性和拥有者的私密性，需要依法使用和保护。

　　数据资产具有可交易性，组织可以直接利用其产生价值，也可以通过数据共享、交叉反复使用后获取最大价值。数据资产由于应用场景、加工处理程度、使用对象能力水平的不同，能够实现的价值也是不同的，导致数据资产在价值上具有很大的不确定性。

　　2. 数字资产

　　数字产业以信息为加工处理对象，以数字技术为加工处理手段，其产品可以压缩为“0”或“1”所代表的电子符号，这些产品如果能够被企业拥有或控制并能为其带来经济利益就具备了资产的属性，成为数字资产。

　　互联网技术的发展引发了信息爆炸，“云大智物”等数字技术使得海量的数据信息成为数字时代的巨大财富，数字产业的数字资产受到越来越多的关注。数字资产包括但不限于数据资产。

　　如前所述，数据资产是能够为组织产生价值的数据资源，如客户的消费需求数据。除数据资产以外，有越来越多的具有独立商业或交换价值、以电子数据形式存在的信息资源，如游戏装备、虚拟积分等，也属于数字资产。有些涉及知识产权的作品以数字形态存在，如影音资源、电子书、软件程序等，也属于数字资产，可称作知识产权类的数字资产。还有以太币、比特币等网络货币，也属于数字资产。

　　目前数字资产的概念并未统一，主要是因为数字技术飞速发展，数字资产的内涵处于变化之中。笔者参照准则，对数字资产定义如下：数字资产是指由企业已经自行研发形成或通过交易或事项取得的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的、以数字化形式存在的资源。

　　数字资产是可以创造价值的，只有实现数字资产合理的流通，才能鼓励大家来生产或挖掘更多的数据、形成更多的数字资产，只有通过数字资产合法的交易，才能成就数字经济。

　　3. 数据资产与数字资产的关系

　　数据资产的主要载体是计算机磁盘，也可以是纸张、胶片等，甚至是古时的竹简、布帛等，而数字资产的载体必须是磁性介质。如前文所述，数字资产包括但不限于数据资产，数字化的数据可以成为数字资产，但数字资产的范围更广。要借助计算机技术将数据资产包含的复杂多变的信息数据转变为代码，用计算机进行加工处理，成为必须借助计算机才能识别使用的数据信息，经过这个数字化过程数据资产才能成为数字资产。数字资产是数据资产的数字化，因为在当今社会不论是物理世界属性还是互联网原生的数据，要通过计算机进行高效率的处理和使用，就要进行数字化处理，也就是转变为“0”或“1”表示的二进制形式的电子符号。借助大数据、云计算等技术手段，数据资产才可以成为真正的数字资产。例如，商家拥有100万人的个人数据，如果不加甄别不加分析，这些数据难以利用也就不能发挥价值，而通过大数据技术分析找出其中有购买意愿和购买能力的人，就可以实施有效的促销手段了。

　　那么资产与数字资产又是什么关系呢？资产包括数字资产，但不是所有的资产都能数字化。如房屋建筑物这类的实物资产本身不能数字化，只能对记录其位置、构造、价值等的数据进行数字化存储，或将对应的产权凭证进行数字化。所以，资产、数字资产、数据资产是层层包含的关系。

　　二、数字资产的特征

　　（一）数字资产具备资产的基本特征

　　数字资产作为资产必须具备资产的基本特征。

　　1. 数字资产由过去的交易或者事项形成

　　数字资产必须是因企业通过自行研发、搜集、整理、挖掘与分析等业务活动事项得到的，或通过购买、接受赠与等交易活动或发生的事项获得的，当前可以在现实中使用的资产，而不能是预计以后一定时间才能够形成的资产。如影视公司正在拍摄尚未制作完成的作品不是企业的数字资产。

　　2. 数字资产由企业拥有或控制

　　数字资产一般由原发数据企业控制或与合作方联合拥有。企业数字资产的所有权必须由企业享有，或者虽然不享有该数字资产的所有权，但企业能够控制该资源。如网络平台获得了某影视作品的拷贝，经作品所有人授权同意后可以在平台上播放并获得收益，但由于这项数字资源并不是自己拥有或控制，也就不属于平台企业的数字资产。

　　3. 数字资产预期会给企业带来经济利益

　　企业拥有的数字资产是可以销售的，能够给企业带来现金流入也就是预期经济利益。数字资产可以通过交易直接获取经济利益，如出售数据或出租软件；也可以借助数字资产提高数据的可靠性有用性，为企业的生产经营决策提供信息，提高生产经营效率、改善经营效果；还可以对数字资产进一步加工处理，生产出更多更高质量的数字资产，从而增加企业获利能力。如根据客户偏好细分客户群体，精准推荐提供差异化的产品和服务，或在企业内部管理中运用管理平台，提高企业各经营环节的数字化水平，降低风险、节约成本，提高决策准确度，提升企业竞争力。有些数字资产虽然不能为企业带来直接收入，但能够提升企业的内部管理质量、提升企业管理效能，助力企业在行业竞争中占据优势、形成竞争实力，最终间接给企业带来经济利益。

　　（二）数字资产与其他资产不同的特征

　　数字资产不仅与有形资产不同，而且与无形资产也有区别。

　　1. 无实物形态

　　数字资产以数字化形态存在，以抽象的形式存在各种磁介质中，其形态就是一串串“0”和“1”的二进制代码组合，不仅数字资产本身不能触摸到也不能用肉眼直接识别，其生产过程中的复制、刻录等环节也是不可见的。

　　2. 不能独立发挥作用

　　数字资产不能独立存在并发挥作用，这是因为数字资产如文档、图片、音频、视频等都是以电子文件为载体的，要依托磁性介质而存在，必须在其他资产如计算机硬件及系统软件的支持下才能够显现并发挥作用。这既是数字资产与实物资产的明显区别，也是数字资产与以权利为主要内容的无形资产的区别。

　　3. 可以无限复制

　　因为取得数字资产投入大、成本高、耗时长，不是所有的企业都能创造出数字资产，但是一旦取得了数字资产就可以极低的成本、很方便地无限复制从而无限量地供应销售，而不会像获取有形资产那样要受到货币资金、原材料、生产能力以及存储空间等条件的限制。

　　4. 成本与数量无关

　　通常有形资产的成本与数量成正比，销售数量越多总成本越大。而数字资产的成本主要是在前期的研究开发阶段的人工费，开发完成后可以无限复制、多次销售，相比之下复制数字资产的成本很小甚至可以忽略不计，也就是说数字资产的总成本不会随着销量的增加而不断增大。

　　5. 价值极不确定

　　数字资产通常为某一特定需要而专门研制，一般成本比较高，价值也会比较高，但一旦关键核心为其他企业所掌握，或是出现更新更优的替代品，其市场价值就会直线下降甚至毫无价值，所以数字资产的估值和保值是两个难题。数字资产可以通过提供服务等多种方式销售，能够给企业带来直接收益，但收益大小受到社会政治文化环境、个人喜好等多种因素的影响，具有很大的不确定性。

　　6. 收益可能大大偏离成本

　　在数字产业的企业中，一般自行研发获得的数字资产账面价值往往不高甚至没有记录，而销售数字资产或借助数字资产提供服务却可能带来巨大的收益，特别是同一数字资产销售给多家客户的情况下，经常出现资产规模只有几万元的小公司营业额却达到几亿元。一项数字产品随着人们消费习惯的逐渐形成，其市场价值将大大高于开发成本。即使是花费巨资购买的数字资产也有可能成为整个行业的标准发生增值，从而让企业获得更为巨额的收益。当然也有可能出现相反的情况，即数字资产为企业带来的收益远不及购买成本。比如购买电竞游戏进行运营的企业，由于市场出现了更有吸引力的同类产品，数字资产价值就会一下跌入谷底甚至一文不值。这两种情况无论出现哪种收益与成本都可能偏离较大。

　　三、数字资产的核算

　　（一）数字资产的确认

　　数字资产是数字经济时代的重要生产要素，数量正在高速增长，在会计中应该被单独确认、计量和报告。数字资产因其易复制、易传播等特性，确认和计量有一定难度。同时，数字资产作为一种特殊的、新兴的资产，现行《企业会计准则》尚未有明确条款对其确认、计量和披露进行规范和指导。

　　从事数字产品开发销售的企业，销售数字产品是其主要的收入来源，可以导致经济利益的流入。开发数字产品发生成本也是必然的，随着计算技术和会计手段的不断进步，从理论上来说数字资产“成本能够可靠地计量”。因此当数字产品完成实质性的加工处理开发过程、达到可以交付状态时，应确认为数字资产。企业外购数字资产，在按合同支付了价款或确定了应付款日期、接收到数字产品和服务时，应确认数字资产。

　　（二）数字资产的计量

　　1. 交易取得数字资产的计量

　　企业外购资产通常根据取得成本即交易价格确定入账价值。同样，企业外购取得的数字资产，只要是通过正常的市场行为，交易双方认可的成交价格就可以作为计量的依据，再加上相关交易成本，在付款记录和发票等凭证支持下，入账价值比较明确，即按交易成本计量。随着我国大数据产业蓬勃发展，专门从事数据资产交易及相关服务的大数据交易平台也逐步建立起来，如2015年贵阳大数据交易所、华中大数据交易所、武汉东湖大数据交易中心、长江大数据交易中心正式运营，此后上海数据交易中心、浙江大数据交易中心、河南中原大数据交易中心、福建大数据交易中心等相继成立，2021年北京国际大数据交易所和上海数据交易所两家新型数据交易所陆续挂牌，深圳数据交易有限公司也于2021年12月1日正式注册成立。这些大数据交易平台都是在当地政府支持和倡导下建立起来的，至2021年末数量已超过30家。[6]

　　但是交易成本能够准确地反映数字资产的价值吗？看似由市场定价，是双方认可的公允价值，但数字资产的交易价格其实是主观判断的结果，只是一种预期，具有很大的不确定性。数字资产价值应取决于其获利能力的高低，用未来带来的经济效益去估价才是最精确的计量。但获利能力、未来经济效益只能通过适当的评估程序，结合交易时市场、品牌、顾客喜好等多种因素进行预期，并不是事实上的结果正如前面阐述的数字资产具有的“价值极不确定”和“收益可能偏离成本”的特征，数据确权和定价非常困难，数字资产的独特性决定了市场上不会有大量相同或类似的交易发生，即使有交易价格也不具有代表性，不能准确地反映数字资产的真正价值。受各种因素影响，不同人员对数字资产未来收益预判不同，导致交易价格有可能与未来收益的现值偏离较大。事实上各地大数据交易所目前仍处于摸索阶段，数据交易没有标准，交易系统也不完善，如号称全球首家提供数据交易服务机构的贵阳大数据交易所，2018年以后就不再对外公布交易额、交易量等数据交易动态，因为交易所手上并没有多少真实的数据或是可以拿得出手的数据，所以几乎没有什么成交量。[7]

　　2. 自创数字资产的计量

　　企业自创资产通常根据投入成本确定入账价值，自创数字资产的投入成本主要是人工成本。自创数字资产是由企业自己搜集整理、挖掘分析、开发设计得到的，自创数字资产时消耗的有形资产并不多，使用到的一般有房屋、计算机设备等固定资产，还有计算机配件、办公用品等耗材，支付给技术开发人员的工资报酬在支出中的占比较大。人工费的计算通常按工作时间和项目难度计算，但是最终能够让数字资产实现巨大商业价值的往往是一些新颖的设计思路和好的创意，因此只用投入成本来计量数字资产其实并不准确。如果同时研发多个数字资产项目，人工成本在各项目之间也难于准确分配，并且如果生产开发周期较长，人工成本已经做费用化处理了，不能也没有必要再次归集。

　　还有一些自创数字资产是通过网络爬虫或黑客等手段获取数据，或是在网络上免费下载的某些公司的数据，通过对这些数据进行加工、整理与清洗、分析等深度挖掘后成为企业可以控制使用的更有利用价值的数据资源，从而形成了企业的数字资产。

　　这样形成的数字资产用投入成本来计量也同样不适合。用同类数字资产市价对自创数字资产计量显然也不具备可操作性，不仅是因为市场缺乏桢或类似的具有可比性、可参照的数字资产交易，而且开发数字资产所用到的很多知识技能也没有市场价值可以衡量。

　　3. 基于重要性原则的计量

　　上述两种情况都没有找出准确计量数字资产的办法，面对这种尴尬，笔者认为，我们应回归“计量的初心”，就是为什么要对数字资产进行计量。传统产业中，企业会计核算要对资产计量是为了准确获得成本，与取得的收入配比得到财务成果，看企业是亏了还是赚了、赚了多少，以便为下一步生产经营决策提供依据。对于数字产业而言，销售的产品和服务中最有价值的部分是创意、是好点子，而不是包含的代码有多少，销售价格取决于市场预期。无论创意、点子有多好、价值有多高也只能在交易完成时从收入中实现，而无法计入投入成本，成本中能够计量的部分主要是编写程序和代码的人工费用，据此入账往往会造成成本偏离实际价值较大。那么基于重要性原则，企业可以只按能够确定的那部分投入成本对数字资产简单计量，而不必花费过多精力在自创数字资产成本的计量上，即使将投入成本全部费用化也未尝不可。

　　（三）数字资产账户设置

　　对于数字资产的核算目前还是企业会计准则的空白，笔者按照企业是否专门从事数字资产开发分两种情况大胆做出设想。

　　1. 非专门从事数字资产开发的企业

　　非专门从事数字资产开发的企业因生产和经营管理需要，会通过外购取得数字资产。如企业为了进行会计核算、成本分析、预算管理等需要而购入财务软件，为了员工业务能力提升需要而购入的教学培训软件和音像资源，这些数字资产企业可以长期或多次使用，持续发挥作用，也就是符合资产确认条件，需要进行会计核算。如果这些数字资产的预计使用期限超过一年，建议使用“无形资产”账户、并根据数字资产的名称设置明细账户进行核算，并参照其他无形资产进行确认和计量并按期摊销。

　　对于购入的使用期限不超过一年的数字资产，如几个月内有效的线上培训资源，可视为租用数字资产，支付使用费时直接记入“管理费用”账户。

　　2. 专门从事数字资产开发的企业

　　数字产业中大部分企业主营数字资产研发，也有少部分企业靠买卖数字资产盈利。主营数字资产研发的企业其产品为自创、用于销售的数字资产，应该单独设置“数字产品”账户进行核算。“数字产品”总账账户下根据数字资产的名称设置明细账户。

　　专门从事数字资产开发的企业，还可以单独设置“数字产品开发”账户，按照不同产品开发项目设置明细账。“数字产品开发”账户的使用参照“在建工程”账户，用于归集数字产品研究开发过程中发生的与研究开发相关的成本费用，包括研发人员的工资、外包部分支付的费用、开发过程中支付给外聘专家的评审费、顾问费、咨询费等费用，等等。若数字产品研发成功达到可供销售状态时，将“数字产品开发”账户归集的开发费用转入“数字产品”账户，如果开发失败，则将“数字产品开发”账户归集的开发费用转入“管理费用”账户。根据研发费用加计扣除的相关规定，企业单独设置账户核算数字资产研发费用，就可以享受到这个税收优惠。由于数字资产可以无限复制，同一数字产品可以多次销售，那么应如何结转数字产品的销售成本呢？如果按销售次数分次结转，无法确定最终能销售几次；如果第一次销售时就结转全部成本，有可能因为营业成本大于营业收入，当期直接发生亏损。

　　笔者认为，可以考虑采用收入补偿的方式进行成本结转，即在某项数字产品累计实现营业收入等于或超过该“数字产品”账面价值的当期，将账面价值结转营业成本。在这种处理方式下，可能很多“数字产品”明细账的账面价值为0，但该项数字资产依然可以销售，一定要继续加强管理，为企业获取更多收益。

　　（四）数字资产的披露

　　数字资产的确认和计量非常困难，其信息披露同样困难，因为缺少企业会计准则的指引，只能在实务中进行摸索。对于数字产业的企业而言，数字资产是最重要的资产，如不能在财务报告中披露，就会出现严重的信息不对称，影响会计信息使用者做出正确判断和有效决策。会计信息要满足企业投资者和潜在投资者的需要，就要将数字资产相关信息一并进行披露。

　　对于已经入账数字资产，应在资产负债表中流动资产部分列示。按照生产经营特点，专门从事数字资产开发企业的“数字产品”“数字产品开发”账户相当于一般企业“库存商品”“生产成本”账户，那么可以参照“存货”项目进行信息披露，报表项目名称用“数字产品”，金额根据“数字产品”“数字产品开发”账户余额相加计算得出。

　　有些数字资产未能入账，有些入账数字资产的账面价值与实际价值偏离较大，这就要发挥会计报表附注的作用，在附注中对数字资产做出尽可能详细的说明，包括研发情况。由于数字资产的存在，很多上市公司的股价与账面价值偏离很大，这是因为投资者对公司的数字资产部分主观上的估值很高，所以对股价的市场预期较高。通过会计报表附注充分披露数字资产的相关信息，有助于投资者了解企业的创新能力，准确地进行企业估值，提高决算科学性，更有助于数字产业借助资本市场得到更好的发展。

　　四、数字资产的管理

　　数字时代数字资产是企业重要的资产，企业需要加强对持有数字资产的管理，做好数字资产的存储管理和安全维护，注意保值增值并提高其销售利用率，让数字资产为企业创造更多收益。

　　（一）数字资产的存储管理

　　数字资产大多存储在企业的计算机硬盘中，同时用移动硬盘、U盘等数据载体备份存储，也有的企业会存储在自建或租用的网盘、云服务器中。企业的数字资产数量会越来越多，一定要重视其存储安全，避免因环境潮湿、水灾、火灾等原因磁盘损坏而造成数字资产的灭失。随着区块链技术发展，可以将其应用于数字资产的存储管理，数字资产的存储将更加安全，使用也更加便捷。

　　（二）数字资产的安全维护

　　数字资产的安全问题不仅涉及企业利益，有时还涉及个人隐私、公共安全甚至国家安全，企业必须高度重视，承担起保护数字资产安全的责任。数字资产开发不易但易于复制，如果被其他企业复制使用很可能会让数字资产的价值一落千丈，从而给企业带来巨大损失。企业要增强关于数字资产安全意识，建立数字资产安全保密制度，从数字产品开发到完成、存储保管都要注意保密，如设定使用权限，禁止随意复制，开发出来的数字资产要进行加密等。

　　数字资产离不开计算机，也离不开网络，而网络会给数字资产带来安全风险。数字资产使用时可能通过网络在线传输，数字资产交易时可能通过网络进行在线交付，而网络病毒可能会让计算机中毒对数字资产造成破坏，网络黑客可能会窃取数字资产。

　　所以企业要加强网络安全管理，使用正版操作系统和工具软件，定期检查系统漏洞并及时修复，运用有效的加密技术并定期更新密钥，确保加密后的数字资产即使被盗取，没有密钥或在未授权的设备上也无法进行操作，保证数字资产的安全性。

　　（三）数字资产的保值增值

　　数字资产和其他资产一样需要保值增值。数字资产不仅需要在开发利用中有效保护，更要在保护中合理开发利用，通过进一步挖掘、深度解析，提升已有数字资产的价值，才能真正实现数字资产保值增值。

　　数字产品开发企业的生产经营目标不是简单地开发出产品，而是需要基于数据不断挖掘客户的新需求，为客户适时提供优质、称心的创新产品与服务，使产品和服务为客户更好地创造更多的价值，这样才能源源不断地获得收益，实现数字资产更大的价值。

　　（四）数字资产的销售利用

　　企业获取数字资产的最终目的是获得经济利益，那就必须要提高数字资产的使用率和使用效果，通过创新数字产品和增加销量，为企业创造新的利润增长点。分析客户群体，挖掘客户对数字产品的需求，提供差异化的数字产品，根据客户偏好精准推荐。开发能够融合多个产业的数字资产，拓宽业务内容，发掘新的市场需求。运用系统管理软件、大数据分析软件等等数字资产提高企业经营中各个环节的数字化管理水平，强化内部控制，提高预测决策准确性，降低经营风险，降本增效。[8]

　　企业管理的方法和手段日新月异，管理技术也在发生变革。已有很多企业运用最新的数字资产管理技术构建数字资产管理系统，通过数据资产录入、制作、发布、交易等模块，集数据资产存储、管理、使用、增值服务等功能为一体，借助人工智能实现对数字资产的智能化管理，既可以实现数字资产的保值与增值，还可以帮助企业规范工作流程，改善管理方式，提高工作效率。

　　对于数字资产的核算和管理需要结合数字经济的发展不断研究探索，笔者的观点有很多局限性，希望能引发学者们对此问题的关注和深入讨论。

　　参考文献

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　　[3]杜昕然。湾区经济发展的历史逻辑与未来趋势[J]国际贸易， 2020（12）-48-57.

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　　[5]王昭。个人信息网络侵权问题研究[D].兰州：兰州理工大学， 2020.

　　[6]张莉。推动我国数据交易发展的对策建议[J]中国经贸导刊， 2021（22）：20-22.

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　　[8]蒋竹媛。基于数字经济的成渝经济圈的现代产业体系建设[J].商业经济， 2021（4）：39-40.