建设项目跟踪审计的特征和存在的风险

　　建设项目跟踪审计作为审计监督体系的重要组成部分，在提高财政资金使用效益、规范建设项目管理、规避审计风险、发挥审计免疫系统功能等方面起到了积极的作用。现笔者从建设项目跟踪审计的主要特征着手，重点分析目前建设项目跟踪审计存在的主要风险。

　　建设项目跟踪审计的定义和特征

　　目前，对建设项目跟踪审计尚无权威定义。《内部审计实务指南第1号——建设项目内部审计》指出，建设项目内部审计是“组织内部审计机构和人员对建设项目实施全过程的真实、合法、效益性所进行的独立监督和评价活动”。该定义尽管不是针对跟踪审计，但阐述了跟踪审计的基本思想。笔者认为，建设项目跟踪审计是指审计机构和审计人员按照审计标准，运用系统、规范的方法，对建设项目全过程进行实时、独立的监督与评价，以完善建设项目内部控制及风险管理，实现建设项目质量、速度、效益目标，促进建设项目价值增值。

　　相对于竣工决算审计，建设项目跟踪审计具有自身特征。审计的时间不同。前者在项目竣工以后作一次性审计，后者是在项目正式立项起就开始了审计，并根据审计方案对工程进行多次审计（包括竣工决算审计），体现出随着建设进程及时、分散进行审计的特点。

　　审计的方式不同。跟踪审计注重现场观察、观测，并在现场获取直接审计证据；将竣工审计工作分散在各个建设阶段；竣工决算审计因为是事后审计主要依赖资料。审计的内容不同。前者主要是对竣工决算资料审计，后者主要是在平时对形成竣工决算资料的各环节、过程及相关资料进行动态审计，体现全面（全过程）审计的特点。

　　审计的作用不同。前者主要是通过竣工决算审计，挤干水分，降低造价。跟踪审计除有竣工决算审计降低造价的作用外，还有规范管理、防止舞弊、优化方案、提高质量等明显作用。同时，由于有了这些作用，堵住了事后审计几乎看不到的漏洞，防止了资源流失和质量问题，因而使跟踪审计所确定的造价比单纯的事后审计确定的造价更低，体现出能显着降低造价的绩效审计的特点。

　　审计的风险不同。事后审计受审计时间的限制，不知道竣工决算资料的真相，无奈只能将此视为真实、合法，势必承担诸多审计风险。而跟踪审计能对现场签证内容实施审计，因而能防止此类舞弊的发生，大大降低审计风险。

　　建设项目跟踪审计的实践

　　我国审计机关对建设项目跟踪审

　　计的实践最早开始于1989年，当时全国许多地方审计局在对停、缓建基建项目的监督检查中实施了跟踪审计，有效推进了国务院关于压缩固定资产投资规模政策决定的贯彻落实。20世纪90年代至21世纪初期，跟踪审计在国家重大建设项目中的实践有所增加，如1994—1995年上海市审计局对列入上海重大工程计划的78个重大工程项目实施全过程跟踪审计，有效发挥了控制投资规模、提高投资效益的作用。21世纪初期以后，特别是2005年后，建设项目跟踪审计在电力等行业内部审计中得到更普遍的推广和应用。

　　建设项目跟踪审计存在的风险

　　跟踪审计的环境风险

　　审计所处的执业环境的影响。由于公众对审计意见依赖程度的提高和审计意见影响的扩大，促使审计职能日益延伸，从事后的监督扩展到项目全过程监督；审计对象日益复杂性，从重大建设项目到突发事件、环境保护、民生项目等各方面；审计内容日益广泛，相对于投资项目概（预）算执行情况和竣工决算的审计，涉及的建设项目资金管理链条更长。既促进了审计事业发展，又加重了审计风险。

　　建设领域新材料、新技术不断涌现影响了审计人员的职业判断。随着科学技术的发展、工程建设中新材料、新工艺如智能化系统、高科技产品等不断的应用，审计人员需要的知识范围更宽，但是由于审计人员水平的欠缺，增加了在自己所不熟悉、或不专业的领域发表错误意见的可能性，使审计的客观、公正性受到质疑，从而形成审计风险。

　　跟踪审计的管理风险

　　项目管理过程中的不规范因素对审计风险产生影响。如项目合同条款不清晰，责任不明确，执行不严格，矛盾纠纷导致仲裁和法律诉讼；非项目专业管理人员的任用；施工过程中的随意变更和违规作弊签证；工程资料收集不及时，审计资料不全，导致信息失真和结算纠纷；进度款支付比例过高、超付工程款等引起结算困难。

　　审计人员综合素质不均衡引起的审计风险。首先部分审计人员的专业知识、经验和能力缺乏。工程审计涉及的面很广、政策性强、技术难度大、专业性很强。不同性质不同规模、不同地点的建设工程各具特色，专业水平不过关，审计人员单独完成审计业务就相当困难，审计水平高低与审计质量好坏成正比，与审计风险成反比。其次审计人员的职业道德和工作责任不强产生的审计风险。由于审计人员没有保持应有的职业关注，对跟踪审计过程中发现的疑点未进行深入或扩大范围的审查，直接导致审计风险的产生。再次个别审计人员在处理同被审计单位的关系时不够慎重，违反审计程序、审计规范、审计纪律等规章制度，造成询私舞弊、隐瞒审计情况，最终带来审计风险。

　　社会中介协审机构质量不高产生的风险。近几年政府投资项目规模膨胀扩大，社会审计机构为了满足社会需求，审计人员快速增加，由于人员构成良荞不齐，流动性大，审计人员的不正常更换，打破了审计工作的连续性，加大了后续工作的难度，使其参与政府投资项目跟踪审计的潜在风险急剧扩大。而且部分社会审计机构为了得到审计业务，追逐企业利润，盲目降低投标报价，致使不合理低价中标，审计人员的业务水平和审计质量无法保障。

　　跟踪审计的机制风险

　　偏离审计目标，侵入项目管理

　　在跟踪审计模式下，审计成为建设过程中的一个主要控制环节。在建设项目跟踪审计过程中，审计人员频繁地介入建设现场进行审计，提出审计建议，供被审计单位纠正和改进工作，是审计监督的职责。但这一审计模式很容易使审计人员偏离正确的定位而侵入项目管理者的职责范围。由于介入了项目管理，会产生利益冲突，审计风险加大，也破坏了跟踪审计所建立的权力制衡机制。

　　增加审计成本，难以衡量审计价值。开展建设项目跟踪审计，审计对象增加了，审计范围扩大了，审计内容丰富了，审计环境复杂了。跟踪审计的广泛性、全面性、过程性决定了其审计成本相对于常规审计要高。

　　但目前还无法准确确认在高成本条件下，是否达到了比较好的审计效果，是否实现了绩效审计目标，是否与其增加的成本相平衡，审计价值难以衡量。另外，“服务为主”的跟踪审计新理念，也对审计机关特别是基层审计机关“重处罚”的现实情况形成挑战和冲击。如何在成本与效益之间进行取舍，是这种审计模式能否广泛开展的最大制约因素。