我国审计收费问题现状及完善建议

　　独立审计不同于政府审计与内部审计，它是一种有偿服务，审计收费作为委托人与注册会计师之间的经济联系，不再被看作研究的前提，而被当作研究的重要对象。审计收费就是审计服务价格的直接体现。因此，审计收费问题也成了注册会计师行业所关注的焦点。

　　一、审计收费概述

　　注册会计师的服务是一种有偿服务，但收费的多少应当以服务性质、工作量大小、参加人员层次的高低等为主要依据，按照规定的标准合理收费。

　　它是客户与注册会计师之间重要的经济联系，也是审计市场的重要组成部分。不同人员、不同职业存在着不同的收费标准，下面依次介绍：（1）按时计费。比如，项目经理 220 元每人每小时，注册会计师200元每人每小时等；（2）计件收费。比如，鉴证项目，现有资产在1，000 万～1 亿元的年度审计收取万分之一点五的费用，其他两项分别收取总资产的万分之一。在审计收费方式上，长期以来，现行的审计收费制度受到了学术界的怀疑。他们认为向被审计单位直接收费，将导致审计人员对被审计单位产生财务依存性，不利于其经济上的独立性。针对这一问题，相关学者提出了不同的方案，但其可行性均值得怀疑。

　　首先，从免费审计方面来说，由于独立审计服务是一种商品，各方都要进行成本-效益分析，审计收费是对审计人员付出劳动的补偿，如果进行免费审计，则违背了经济学中“经济人”的基本假设；其次，从政府收费方面来说，向政府收费表面上看割断了审计人与被审计人的利害关系，既然审计人和被审计人之间已无利害关系，则对于审计人员在审计产品的质量方面也不能得到保障；再次，从向股东收费这一方面来说，向股东收费和向信息使用者收费这种方式看似合理，实际则不然。因为大公司的股东经常变动，小公司的股东又同时是董事、经理，而且现行审计收费制度应当被看作是审计社会成本和收益权衡的结果。

　　二、我国审计收费问题现状

　　（一）审计委托人的虚拟化。在我国，由于公司“内部人员控制”十分严重，审计委托人和被审计人合二为一。我国目前的审计关系中存在的主要问题是审计委托人虚拟化，主要表现在两个方面：一是股东过度分散导致的委托人与被审计人虚拟化；二是在国有企业中由于产权不清而导致的委托人虚拟化。正是由于审计委托人与被审计人合二为一，审计委托关系也由 CPA 接受财产所有者的委托对公司的经营活动进行审计，并向所有者收取审计费用扭曲为 CPA 接受经营管理者的委托对自身进行审计，并接受经营管理者支付的审计报酬，这样，审计过程中稳固的三方关系发生了扭曲。

　　（二）审计收费公认标准的缺乏。在西方国家，他们公认的审计等业务计费标准是审计等项目所需的审计工作小时。注册会计师的审计收费一般由三部分构成：一是产品费用，即执行必要的审计程序、出具审计报告所需要的费用，包括资料费、审计人员报酬和外勤费等；二是风险成本，指由审计风险导致的预期损失，包括诉讼损失和恢复名誉的潜在成本等；三是事务所的正常利润。

　　我国的审计收费目前并没有全国统一的标准。国际四大事务所采用作为国际惯例的计时收费体系，我国的事务所大多采用计件收费方式，大多数的会计师事务所是通过与服务单位讨价还价来决定费用，有的根据公司总资产来计算费用，也有的按营业收入和净利润的一定比例计算，缺少统一的收费标准，导致我国审计收费的地区分布差异较大，正是因为缺乏统一的审计收费标准，导致监督管理部门无法对其实施监督管理，这也是造成目前我国审计收费问题存在的主要原因。

　　（三）审计收费较低的金额。与国外事务所相比，国内事务所审计收费明显偏低。之所以偏低，与我国近些年来会计师事务所的快速增长有关。随着事务所的快速增长，原有的业务量却没有与之增加，他们想要在市场上谋求利益，寻求一己之位，唯有参与到价格竞争的行列中。

　　价格竞争向来都是市场主体为了争夺市场份额而采取的一种手段，事务所作为市场主体的一部分，面对眼前不利的竞争形势，也将不可避免地采取这一手段。我国注册会计师审计收费标准与注册会计师制度发展较为成熟的英美等国家相比，其收费标准明显偏低，与目前审计项目的工作量和所承担的风险相比，也是偏低的。相关文献指出，我国的审计收费水平近几年有明显上升的趋势，但是和国外事务所相比，我国事务所审计收费的现状并未得到根本改变。

　　（四）审计收费信息机制的缺失。支付会计师事务所报酬的制定程序，有可能影响注册会计师的独立性，若支付会计师事务所的报酬由经营者决定就可能利用报酬的高低来对会计师造成影响，进而影响到会计师的独立性。所以，非常有必要对会计师事务所审计收费进行披露监管。虽然证监会专门发布了《公开发行证券的公司信息披露规范问答第 6 号———支付会计师事务所报酬及其披露》，指出对支付给会计师事务所的报酬应进行披露。

　　但是仍然存在一定的缺陷，首先，对披露内容仍然过于笼统，不够明晰；其次，没有建立相应的保障披露行为有效性的机制，所以还不能够帮助使用者进行更为有效的决策。

　　三、影响我国审计收费的因素

　　随着我国经济的高速发展，虽然我国的会计师行业起源于垄断，但是会计师事务所和审计师事务所多了起来，逐渐出现了垄断与竞争共存的局面。近年来，随着“脱钩改制”的完成，形成了社会审计内部激烈竞争的局面，我国会计市场基本具备了完全竞争市场的特征。

　　（一）行业竞争的结果。首先，随着我国经济的发展，会计师事务所的数量增长也较快。近些年，大大小小的事务所在我国逐渐开办起来，虽然我国的公司企业数量也在明显增加，但是限于我国的制度规定并不是每个企业都需要进行审计业务。因此，在这种激烈的行业竞争下，审计收费的价格自然不会太高；其次，注册会计师行业是智力密集型的行业，其主要的产品是审计报告，物化产品只占有极小的比例，大多数为注册会计师的智力投入。审计产品的质量又难以衡量，因此审计成本变动的空间非常大，这就给审计人员偷工减料提供了空间，价格的制定也就很随意。

　　（二）交易价格和交易对象的掌握权。由于目前我国的审计市场是买方市场，供大于求，决定交易价格与能否满足委托人的要求、与委托人的亲属度等非市场因素有关，加之我国审计收费没有固定的标准，事务所之间为招揽业务而采取的竞相降价，进一步将事务所置于价格谈判的不利地位。同样，在一个公平、有效率的市场中，交易双方均有自由选择交易对象的权利。

　　然而，通过我们接触到的实例不难看出，交易对象的主动权一般掌握在委托人手中。我们通常看到某些上市大公司变更为其服务的会计师事务所，却很少看到事务所变更其所服务的公司。究其原因，仍然和我们上段所提到的买方市场相关。

　　总之，不难看出，无论是从交易价格还是交易对象的角度，都是委托方比较占据主导地位，这对审计独立性存在着威胁，更重要的是不利于审计质量。

　　（三）有效需求的缺乏。根据经济学原理，供求关系决定商品的价格，当市场的有效需求匮乏时，势必会导致商品价格的下降。在审计市场中，对高质量审计需求的缺乏同样会导致审计价格的下降。

　　一方面需求方一般为提供会计报表的一方，报表使用者，管理者可能为改善单位的管理，产生对外部审计的直接需求。

　　而以投机为主的投资者不会给报表的需求方带来高质量审计服务的动力。只有成熟的投资者和债权人才可能受经济利益的驱使成为提供高质量审计需求的经济原动力。

　　但是我国目前的市场投资者多为投机型，所以在一定程度上造成了审计市场的有效需求不足；另一方面中国的审计市场是由政府一手培育和形成的，所以我国现阶段的审计服务多数是为了满足政策规定的需要。

　　这对于本来就需求不足的审计市场来说无疑使雪上加霜，如果事务所对价格有过多要求的话，无疑会对事务所的竞争产生不利影响。

　　种种原因导致了我国事务所审计收费的主动权掌握在买方手里。而这种买方市场的形成是造成我国审计收费价格低廉的根源。

　　（四）法制的不健全。在我国，虽然《刑法》、《公司法》等法规都对会计师事务所及注册会计师的违规处罚做出了规定，但是对于民事赔偿的责任规定仍是一片空白。有关部门对事务所和注册会计师的违规违法行为的处罚比较轻，主要停留在警告、没收违法收入、罚款、通报批评和暂停执业资格上。这使得我国注册会计师民事赔偿制度形同虚设，执行力度较弱，审计收费问题一旦产生，没有相应的法律法规对其进行约束。所以，这就在很大程度上造成了审计人员不能约束自己，从而导致违规行为的发生。既然没有相应的法律法规对其形成威慑，就使得会计师事务所在制定价格时很少考虑与防范审计风险所需要的审计成本，也就造成了审计人员在审计过程可能会不执行必要的程序，不收集必要的证据，在这种节省人力、物力的情况下，收费自然不会高。

　　四、审计收费对职业道德基本原则的影响

　　审计收费与审计质量之间相互影响，相关实证研究证明了审计费用与审计质量呈正相关关系，即事务所和 CPA 提供的审计质量越好，审计收费就越高，但过高的收费也可能使委托人选择较小规模的事务所，并由此可能降低审计质量。就一个审计约定而言，审计费用随事务所的不同而变化，事务所不同，提供的审计质量也不同，选择了事务所就同时选择了审计费用和审计质量。下面主要分析三种收费对职业道德基本准则可能产生的影响：

　　（一）低价收费对职业道德基本原则的影响。在承接业务时，如果收费报价过低，可能导致难以按照职业准则和职业道德规范的要求执行业务，从而对专业胜任能力和应有的关注原则产生不利影响。如果收费报价明显低于前任注册会计师或其他会计师事务所的相应报价，会计师事务所应当确保在提供专业服务时，遵守职业准则和职业道德规范的要求，使工作质量不受损害，使客户了解专业服务的范围和收费基础。

　　（二）或有收费对职业道德基本原则的影响。或有收费可能对职业道德基本原则产生不利影响。不利影响存在与否及其严重程度取决于下列因素：业务的性质；确定收费的基础；是否由独立第三方复核交易和提供服务的结果。

　　或有收费是指注册会计师的收费与否或收费多少以鉴证工作结果或实现特定目的为条件。注册会计师应当评价或有收费产生不利影响的严重程度，并在必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。

　　防范措施主要包括：

　　1、预先就收费的基础与客户达成书面协议；2、向预期的报告使用者披露注册会计师所执行的工作及收费的基础；3、实施质量控制政策和程序；4、由独立第三方复核注册会计师已执行的工作。

　　（三）介绍费或佣金对职业道德基本原则的影响。注册会计师收取与客户相关的介绍费或佣金，可能对客观和公正原则以及专业胜任能力和应有的关注原则产生非常严重的不利影响，导致没有防范措施能够消除不利影响或将其降低至可接受的水平。

　　注册会计师不得收取与客户有关的介绍费或佣金。注册会计师为获得客户而支付业务介绍费，可能对客观公正原则以及专业胜任能力和应有的关注原则产生非常严重的不利影响，导致没有防范措施能够消除不利影响或将其降低至可接受的水平。注册会计师不得向客户或其他方支付业务介绍费。

　　五、完善我国审计收费的措施

　　（一）制定合理的审计收费标准

　　审计费用标准的制定可以借鉴国际惯例，根据公司的惯例、销售收入、财务状况、内部控制强弱和所处行业会计处理复杂程度等多种因素，事先预测出工作量和不同级别审计人员的配备需要，根据不同级别人员的每小时收费标准，来决定审计费用。具体地说，以成本作为出发点找出行业成本规律，从人力资源资源投入的角度来制定行业成本标准，以此规范价格秩序形成有序竞争。考虑到我国不同地区经济发展水平的差异，会计师事务所审计水平的差异，收费标准应该有一个上下浮动的空间，可以考虑规定审计收费的上下限，全国各地的 CPA 审计按照该标准执行，在标准的上下限之内收费。为了有效防止事务所之间的恶性竞争，其实际收费不得低于标准的下限。

　　（二）加强对会计师事务所和注册会计师的监管

　　1、从行业内部加强对会计师事务所和注册会计师的监管。目前，我国注册会计师行业存在“声誉”所有者虚位的问题，为解决这一问题，要明确注册会计师协会的身份。我国注册会计师协会并不能独立地实施监督管理，因为它有着半官方半民办的双重身份。如果想要解决这一问题，加强行业自律，先要将其行政色彩抹掉，使它成为不受行政干预的独立法人。与此同时，还应提供立法，赋予其相应的职责和权限，也为其监督和管理行业提供依据和保障。

　　2、从行业外部加强对会计师事务所和注册会计师的监管。首先，要转变政府监管角度。如上段所述，既然中注协作为独立的法人对行业进行监督，政府就也应改变其之前与中注协对行业进行共同交叉管理的做法，将监管重点放在注协上；其次，鉴于我国大部分事务所审计水平较低，有必要从国内、国外会计师事务所中推选出一批高质量、高素质的会计师事务所，由这些事务所实施“补充审计”。这样加强了会计事务所之间的相互监督，从某种程度上为健全对虚假会计信息的发现机制注入了新鲜的活力。

　　（三）建立审计收费披露制度。目前，我国现有的审计收费信息披露制度只局限于上市公司，且较分散，执行力度较弱，无法让利益相关者取得有用信息。我们认为，应重新制定条文或修订原有规定，务求完善、坚持集中性、详细性和强制性披露，只有三者综合才能保证对会计师事务所报酬披露的信息质量。信息披露主体应包括公司和会计师事务所，两者的披露可相互验证；披露的内容应尽可能详尽，包括不同阶段、不同项目的审计收费、审计时间、审计人员、收费标准等；披露方式可以使网站和报纸，也可由相关上级管辖部门确定统一的格式，关键在于存放的文本及位置能够让广大信息使用者方便查阅。应推行会计师事务所对公司披露信息的确认制定。

　　（四）促进会计师事务所之间的兼并联合

　　伴随着事务所数量的增加，事务所之间的竞争也愈演愈烈。我国会计师事务所数量多、规模小、水平低、业务范围窄，有些事务所甚至依靠验资生存。

　　尤其是加入WTO 后，国际会计师事务所逐渐进入我国审计市场，这对我国不知名事务所的生存进一步构成威胁。相对于国际“四大”，不论在竞争力上还是在业务水平上仍处于劣势地位，针对这种状况，要想求得生存，事务所之间的合并显得尤为重要。

　　只有这样才能实现优势互补，加大规模，提升竞争力。同时，也有必要在注册会计师行业大力推广诚信制度，实行“差别化”战略。

　　树立优秀会计师事务所、注册会计师品牌意识，将事务所和注册会计师划分为不同的层次，信誉好的优质事务所可以实行较高的收费标准，而信誉较差的会计师事务所则相应的实行较低的收费标准。这样，不仅能提供有差别、迎合客户需求的产品，在客户中树立良好的形象，更可以形成和“四大”相抗衡的竞争力。

　　六、结论

　　通过上述对我国审计收费制度存在的问题及原因的分析，不难看出，在我国经济飞速发展的今天，这些问题的存在无疑会给我国的发展带来一定的困扰，因此完善审计收费制度显得尤为重要。

　　主要参考文献：

　　［1］李四能. 完善我国审计收费制度的对策研究. 宏观经济研究，2009.3.

　　［2］毛兆瑞.对国际四大与国内会计师事务所审计收费的思考.新财经（理论版），2011.6.

　　［3］姜迎雪.论我国会计师事务所审计收费低的现状及解决对策.财经界，2013.11.