中国应对跨境电商国际避税法律对策

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　　【题目】国际法视角下跨境电子商务避税问题研究
　　【序言  第一章】国际电子商务国际避税的概述
　　【第二章】跨境电子商务的避税手段
　　【第三章】跨境电子商务国际反避税立法与实践
　　【第四章】中国应对跨境电商国际避税法律对策
　　【结语/参考文献】跨境电商国际避税法制建设研究结语与参考文献
　　
　　四、中国应对跨境电子商务国际避税法律对策

　　国际避税严重侵害了有关国家的税收利益,危机正常的税收秩序，规则国际避税已成为当前各国税收征管工作中的重要内容。从各国立法和实践看，各国的反避税措施可以分为国内法途径和国际法途径。国内法途径主要是通过上文中论述的避税手段来规避；国际法途径主要是国际税务行政合作。

　　（一）国内法途径。

　　1.对于利用常设机构避税的规制。

　　跨境电子商务的虚拟性和无国界性使得传统的以常设机构为标志定义所在国的规则无法直接适用。这就迫切要求重新明确一个用以连接非居民与来源国具有实际意义的经济联系的连接点，即采取对常设机构原则的变形适用.按照现在常设机构的概念,有两个因素必不可少。一是营业机构，二是经营者。在跨境电子商务中，可以通过把这两个要素软化适用。即服务器或网址和人。以非居民与服务器所在国经常发生的、非偶然性的交易作为确定实质性经济联系的，来源国可以据此对纳税人行使税收管辖权。在电子商务交易中具有常设机构意义的概念用语等也应当通过立法工作予以修改。目前我国对于常设机构的认定，主要集中于与各国的税收协定当中，因此完善关于常设机构的立法迫在眉睫。

　　（1）如何定义营业场所在电子商务中，由于现代网络技术的发展，使得很多情况下经营过程本身就弱化了人的因素，即不能简单的认定没有雇员就没有经营场所，网络技术所维持的网址，完全可以认定为电子商务环境下的营业场所。这一点通过 OECD 的规定也可以类比推理.但是，两者之间的区别也是显而易见的：包括游戏机、自动售货机在内的营业场所符合固定性的标准，为了最大程度地避税，网址和服务器的都具有较大的流动性，并难以控制，因此为税收监管造成了很大的难题。实际上，在通常情况下，网址和服务器在时间和空间上都是固定的。以避税为目的的流动，尤其是在全球范围内的流动，需要各国之间加强对于服务器的管理和合作。有目的的流动本身对于定义这种虚拟化的营业场所没有影响。

　　（2）对于营业代理人的判断。

　　在电子商务中，网络提供商通过为卖方提供服务器和网址，为销售商的经营活动提供平台，那么网络提供商是否构成现有常设机构理论中的营业代理人呢?

　　既然现有理论不认为固定经营场所与企业之间的关系会影响常设机构的认定，那么销售方与网络提供方的关系也不应当影响跨境电子商务中常设机构的认定。也就是说，销售商通过网络提供商的服务器进行网上经营，这一事实本身并不能认定二者之间具有营业代理人关系。营业代理人关系的构成需要其它因素的考量。

　　通常情况下，网络提供商和销售商的营业活动是完全独立的，彼此仅仅需要按照合同履行义务。如果把提供服务器作为一种代理活动，那么也应当属于独立代理人。独立代理人只有在一种情况下才可以构成被代理企业的常设机构，就是独立代理人的经营活动完全不符合其正常的营业常规。综上，即当认定构成跨境电子商务领域内的常设机构时，现行的根据常设机构进行税收管辖权的认定和税收监管依旧可以适用。

　　2.对跨境电子交易转让定价的规制。

　　国际法意义上的转让定价，主要是指通过利用不同国际地区的低税率或零税率进行物品或服务的转移为了防止关联企业利用转让定价进行国际避税，导致税收流失。一般跨国企业从整体利益出发，合理调配收入和费用在全球范围流动。

　　跨境电子商务对交易方式的变革加强了商业流动性，在关联企业的认定和利用有形资产的销售、适用和交易方面也都增加了难度，为企业关联交易提供了更加便利的条件。

　　规制转让定价的基本原则就是独立交易原则，是指所有的跨国关联企业之间，包括母子公司、总公司和分公司之间，都应当以独立竞争企业的关系来处理.我国的《企业所得税法》、《税收征管法》虽然对转让定价进行了规定，但其规定过于范化，很难真正在实践中成为真正操作的依据。

　　（1）完善电子商务相关法律。

　　目前我国电子商务法律简单零散，不能很好的规制电子商务的发展。因此，完善其相关法律是前提。比如，如果缺少电子缔约法的规定，就没有办法确定双方达成交易的时间。税务部门征税也就无据可依。

　　（2）加深可比性认识。

　　对于可比性，OECD 给出了明确的说明，即可比是指在通常的贸易形势中，对价格的审查存在比较的情况时，其中存在的任何差异都不应对该方法所审查的条件造成实质性影响，或可进行合理的精确调整来消除这些差异所造成的影响。

　　在跨境电子贸易中，可比性缺失存在以下主要原因。首先，与传统贸易形式截然不同的交易方式使得传统的同种类型的非受控交易价格、成本利润率没法直接适用，致使传统的以可比性为依托的转让定价调整方法不能适用，如可比非受控交易法和可比利润法；第二，电子商务发展速度快，时间短，税务机关缺少监管经验，在这种大环境下很多商品或服务的非受控可比价格，在税务机关并没有登记，缺少了可比对象，很多调查也就无据可依。

　　（3）预约定价安排。

　　预约定价安排，又称预约定价协议，《OECD 转让定价指南》对其下的定义：

　　税务机关和纳税人签订一套协议，并在协议中明确规定符合双方利益的可接受的审查关联交易的方法、标准，例如事先定价、可比性审查对象的调整、如何假设未来情势等等，用以确定未来一定期限内关联交易的转让价格.预约定价的最大优势就是以积极主动的方法事先约定，不仅能够降低企业守法成本，而且以极大地节省了税务机关调查成本，在电子商务环境中，这也是一种比较高效的办法。

　　政府机关可以选取一些在国内交易额大、市场广阔的企业进行重点谈判，达成预约定价协议，这样双边性的合意交流，直至协议达成，都对企业的意志进行了足够的体现，因此企业本身的接受性也更强，也能更好的维护税收秩序。

　　3.建立电子商务综合管理体制，全面监控跨境电子商务税源。

　　（1）对电子商务实行税务登记制度。

　　普通公民在从事电子商务之前，应当到税务机关的主管部门进行登记，保证税务机关对电子商务的基本信息的掌握。例如网上交易的商品名称、种类，网站、网址，以及支付方式、交货方式、电子邮箱和网上银行账户等资料。税务机关应当为每一个前来登记的纳税人建立一个信息库，一方面全国范围内相关机关的信息共享，有利于更好的对网络交易环境进行监管，掌握纳税人的经营状况，另一方面也方便与网络提供商或银行等进行合作，加强信息交流，做好实时追踪和交叉监控。

　　（2）完善电子监察，保证全程监控。

　　电子商务本身的信息化要求了监察机关也必须能够充分利用网络条件进行监控与稽查。税务机关可以把自身所统计的电商信息与国际互联网及财政、银行、海关、国库，实现行政机关与网上税收相关用户的全面连接，保证信息全面，实现一站式监察，从根本上堵塞网上交易的税收漏洞，杜绝避税行为。同时此平台也应与其它国家税务机关进行网上合作，对于跨境纳税人的经营状况进行实时追踪，互利合作，确保最大程度地减少国际避税行为。

　　4.明确所得税性质界限。

　　利用所得税性质不明进行避税，是电子商务避税的主要手段。传统交易中，不论是劳务所得、特许使用权所得还是销售货物所得，都有明确的分类标准，明确的税率。但在网络虚拟空间中，由于信息技术的处理，很多时候很难明确地说明收入所得具体的性质。个人认为，目前我国在面对所得性质难以确定的情况时，应当从以下两个方面着手：

　　（1）积极开展对于其它国家和国际组织关于电子商务税收规定的学习，包括OECD,尽快制定符合我国国情的税收指导文件，同时因为我国目前在电子商务领域几乎处于净进口国的地位，应当积极参与到国际组织税收条约、协议的制定中来，以更好的维护我国发展中国家的税收利益。

　　（2）所有数字化产品以及劳务买卖，在具体案件中难以确定其所得税性质时，应当具体问题具体分析，根据交易的具体情况以及双方的权利义务而定。举例说明，身处 A 国的网站经营者为了扩大效益，吸引国外顾客，向 B 国的网络提供商付了一定的费用用以商品展示。那么，如果被展示的商品有版权保护，那么此项费用应当属于特许使用权费；但是，如果某网站购买的是所展示商品的所有权，那么此项付费的性质则应为营业利润。在这方面立法工作应当精细，对不同情况的税种和税率予以规定，防止因此造成税收流失。

　　5."避税地"相关立法亟需完善。

　　2008 年起我国《企业所得税法》正式实施，其中对于利用国际避税地避税的行为予以明确的规制,已经取得了一定的成效，但是不足之处也是显而易见的。

　　比如在我国的相关法律中仍然缺少对于"避税地"等明确定义，因此当务之急应担做好税法的完善工作。另外，随着经济发展，我国新兴富豪的个人避税问题也开始显现,缺乏对于个人避税的明确规定也是重要缺憾。第三，虽然我国制定了税法，但是具体细则基本都是由税务机关制定的，效力渊源较低，法律解释混乱。

　　因此总体来说，立法工作乃是重中之重。

　　（二）国际法途径。

　　跨境电子商务的税收问题涉及面广，技术难度高，其中牵扯到各国税收利益，只有各国之间开展税收合作，协调各国利益，方能尽最大可能实现税收秩序的公平公正。

　　1.参与反跨境电子商务避税国际立法合作。

　　对于我国目前的经济、技术等状况，无法在激烈的竞争中取得有利地位，因此，若想在全球浪潮中处于有利的地位，就应当积极参与到游戏规则的制定中来。即在维护国际税收主权和利益的前提下，积极与其它各国或国际组织协调电子商务的税收问题，尊重国际惯例，对既有的政策和国际法展开专门的学习研究，并据此制定出符合我国国情的税收政策。我国政府在参与国际税收规则的制定过程当中，应当坚持反映大多数在电子商务领域处于净进口国地位的发展中国家的利益，建立维护发展中国家税收利益的国际税收新规则。因此，我们必须加紧对于电子商务税收问题的策略研究，同时注意与其它发展中国家联合起来，共同为建立一个有利于发展中国家税收秩序的世界而努力。

　　2.加强各国之间的情报交流。

　　电子商务本身具有隐匿性和高流动性，税务机关获取企业信息具有极大的难度，要做好网上监管工作就需要与与其它国家之间进行信息交流。目前我国与很多国家的税收协定中有情报交流条款，国家税务总局也对情报交换规程做出了明确规定。为了更好地遏制越来越泛滥的国际避税行为，今后更应加强合作力度，扩大合作范围，在国际税收协定中充分展现自己的意志，更好地维护国家利益。

　　加快完善我国跨国电子商务下国际避税的法律对策己经势在必行。电子商务虽然目前在国际贸易中的比重还不大，但因为其交易的高效、信息技术的发展，电子商务的发展潜力不可估量，对其税收也将成为政府税收的重要部分。因此，我国应当尽快开发一种技术平台，一方面与国内的税收相关企业、行政机关实现信息共享，另一方面能实现与国际交流，凡是符合条件的我国具有税收管辖权的交易，将通过这个平台进行自动征税，只有这样以实现税收的国际化、电子化。