会计人员道德风险概述(3)

　　从会计职能来看，会计具有反映和控制两大基本职能。会计人员道德风险根据会计的基本职能可划分为会计核算的道德风险、会计信息的道德风险、会计决策风险。

　　（1）会计核算的道德风险，又称会计技术风险，是指会计人员在核算中因为核算方法使用不当导致的道德风险。会计具有社会、技术和人文三个属性。会计核算需要运用适合的方式方式，既需要反映过去，也需要反映未来；既要反映已经发生的会计问题，也需要反映未实现的会计事项。会计核算方法的运用取决于会计主体的主观性，根据自利性原则，企业会计人员采用有利于自身利益的会计核算方法生产，由此得到的会计信息将远超于利他会计核算方法，这是会计人员所面临的一种常见道德风险。

　　（2）会计信息的道德风险。会计信息风险是指会计人员在日常工作中伪造会计信息或揭露虚假会计核算资料所受到损失的可能性。会计人员的职业偏好、道德意识、专业的判断直接影响会计信息。同时，由于市场经济的发展，企业被动地参与市场竞争，以满足市场竞争从而赢得市场。在会计政策选择特定条件下，单位负责人会为了为公司增加创收或为自己谋利，他们会选择抓国家法律法规的漏洞以逃避约束。如果这种行为所带来的收益远远超过其违规成本，就会有越来越多的企业效仿。那么就会有越来越多的虚假会计信息充斥在整个会计行业中，会计人员道德风险问题会越来越严重。

　　（3）会计决策的道德风险。决策风险是指会计人员面对虚假会计信息或错误会计决策而造成的道德风险。随着市场经济的商业渗透，决策风险存在于不同的行业和地区，由于越来越多的用户会计信息不断增加，利用会计信息的决策是非常重要的利益相关方依据。因此，会计决策制度和运用的可靠与否，不仅仅对工商企业有帮助，同时也对他人乃至整个社会产生益处。

　　2.3.3 会计行为意愿的道德风险

　　从会计行为的意愿来看，会计人员道德风险可以分为会计人员或会计主体的主观责任的道德风险、客观责任的道德风险，以及连带责任的道德风险。

　　（1）主观责任的道德风险。主观责任的道德风险是指会计人员自身没有遵守会计行政法规，为了自己的私欲或者为了单位领导人的利益私自利用职权擅自变更会计信息而产生的道德风险。会计行为是在自我激励的实施或实现过程中，主观的责任风险和会计的自我约束密切配合。经济分析表明，违约的成本是被选中默认情况下的经济动机的主要经济活动。当违约的时间和资源用于其他活动的预期效用带来的效用来选择主要经济活动将被看作是最好的策略。相反，当违约成本比违约的预期收益较高，默认的选择则不是最佳政策的主要经济活动。对于制度约束会计人员，当制度约束时道德上的失败或违反承诺是远远超过预期的违约成本，会计人员可能会主动选择违规操作、有悖道德的行为，从而导致会计人员主观责任风险。

　　（2）客观责任的道德风险。客观责任的道德风险是指会计人员在日常工作中出现违背国家法律法规、会计行政规范并不是出于自己的主观意愿，而是因为一些客观因素引发道德风险问题。首先，社会责任要求会计人员同时需要满足国家赋予的会计对企业的监督作用和会计人员本身对企业参与管理。这两者之间在一定条件下就会产生矛盾。

　　会计人员需要对公司进行监督是国家赋予会计从业者的责任，那是建立在公司负责人也认可会计行政法规和国家法律政策的基础上。会计人员在公司是从属于单位负责人，是单位负责人直接聘请会计人员为公司工作的，而不是国家直接聘请。所以从这个层面上来看会计人员没有办法在国家和公司之间完全保持中立态度。会计人员往往服从于单位负责人的意愿去经营企业，所以客观道德风险由此产生。另外一个方面是先有的会计行政法规、制度存在大而空的特征，在可实施性的基础上也有很多财务漏洞可以钻，这就从另一个方面给会计人员道德风险问题的产生提供了便利。

　　（3）连带责任的道德风险。

　　连带责任道德风险，是指由非责任主体直接或间接行为导致的，而非直接责任主体行为导致的道德风险。单位负责人、会计负责人、会计人员以及其余相关职能部门的执行人组成了会计责任的主体。在所有权和经营权分离的情况下，会计人员和企业经营者所掌握的会计信息，远远高于不直接参与生产经营的投资者。故立法活动往往将更多责任归咎于会计信息主宰者，以对弱势者以及投资者，在社会公平以及社会福利方面，进行相应的补偿。此外，由于企业投资者、经营者对于决策失误产生的损失，总是抱着与其刨根问底查找造成损失的原因，不如想方设法转嫁责任于别处的态度。如此风气之下，会计人员难免成为决策者的代罪羔羊。故会计人员难以摆拍连带责任的风险，即使造成相应错误与损失的会计行为，并非会计人员所为。

　　任何类型学意义上的考察，都无法穷尽所有要研究的对象。我们上述的类型划分与探讨，只是从多种分类图示中所进行的基本类型划分。随着市场经济的不断发展，会计事务的不断扩张，必然会出现更多的会计人员道德风险类型，从而挑战我们现在的基本分类。

　　2.3.4 会计运作系统道德风险

　　如果从系统的角度来分析会计人员道德风险，这种会计人员道德风险可以分为系统性道德风险与非系统性道德风险。

　　（1）系统性道德风险。系统性道德风险是指由于受会计制度、会计原则与会计规则等系统性因素所构成的会计人员道德风险。在会计活动中，任何会计制度的安排都不可能尽善尽美、完美无缺。因而，会计人员在会计活动中就要受到这种并非完善的制度的影响，而且必然影响行为相应的执行。如果我们从理论上分析，我们可以发现，会计人员确认、披露会计信息的理论基础都离不开假设性前提，比如经济环境的状态等，否则，会计理论本身就将难以成立。如果我们从技术层面上分析，会计人员所从事的会计活动都需要相应的会计准则，由于存在众多会计准则界限，会计人员有着处理会计信息的较大空间。从会计理论和会计技术两个方面来看，会计活动自身是不能完全解决会计系统自身存在的问题。由此，我们认为，会计人员所从事的会计活动本身就存在着系统性风险。这种系统性风险是客观存在的，具有一定程度上不可规避性。其实，它也展现了会计人员在会计活动中的技术性。

　　（2）非系统性道德风险。非系统性的道德风险是指受到会计系统以外的其他各种因素所形成的会计人员道德风险。会计道德风险产生的非系统因素主要有四个方面：1、会计技术因素。由于会计人员自身业务素质有着很大的差别，这就蕴含了在会计技术方面的技术方面的道德风险。一些会计人员由于自以为本领高强而做假账，陷入道德上的技术风险。2、会计行为因素。在会计活动中，会计人员总是要依据一定的会计规则或发布会计信息。会计准则是会计人员在会计活动中所要遵循的基本要求。如果他们忽视相关的会计规则的要求，缺乏了道德底线，很可能出现行为风险。3、会计管理因素。

　　从宏观角度分析，任何国家总是有相关的部门管理各个部门的会计人员，提出相应的要求，保证这个活动的正常运行。从微观角度来看，任何企业也总是有相关的部门管理企业内部的会计人员的活动。但是，由于管理方面的效率并不一定总是有效，这也就出现了会计管理方面问题，导致某些会计人员出现道德风险。另外，可能导致会计道德风险的非系统因素还涉及会计的企业文化的“管理意识”,以及会计人员自身的文化背景等。

　　任何类型学意义上的考察，都无法穷尽所有要研究的对象。我们上述的类型划分与探讨，只是从多种分类图示中所进行的基本类型划分。随着市场经济的不断发展，会计事务的不断扩张，必然会出现更多的会计人员道德风险类型，从而挑战我们现在的基本分类。