注册会计师职业道德发展概述(2)

　　（1）注册会计师不得与委托单位存在直接或间接的经济利益。如果存在经济利益，出于利益的考虑，注册会计师势必会对委托单位有所妥协，从而导致虚假审计报告的产生。这也叫从本质上独立于委托单位。

　　（2）注册会计师不得在委托单位任职或者与委托单位的管理层存在亲属关系等，要独立于委托单位。这是从形式上独立于委托单位，是独立性最基本的要求。如果注册会计师连这一点都做不到，那么其所出具的审计报告就无法让社会大众信服。

　　因此，注册会计师只有在执业活动中，从实质和形式两方面都具备了独立性，才能以超然独立的角色客观、公正的发表真实的审计报告，才能保护利益相关者的利益。

　　2.2.3 客观和公正

　　客观，是指一个事物不受主观思想或意识影响而独立存在的性质，能保持其真实性，跟主观相对应。公正，是指公平正直，没有偏私。

　　注册会计师的职业判断是一个认识客观事物的过程。主观认识客观事物，应当尊重事实，尽量接近事实和真相，在观察和收集的各种证据的基础上进行职业判断。因此，客观和公正原则要求注册会计师公正处事、实事求是，不得由于偏见、利益冲突或他人的不当影响而损害自己的职业判断。

　　如果注册会计师审计判断存在误差，或者发生影响其职业判定的情形时，本守则要求注册会计师不得提供相关专业服务。例如，A 会计师事务所为 B 公司提供编制纳税申报表的服务。根据税法的法律法规规定，按照 B 公司的实际经营情况，2013 年度 B 公司的应交企业所得税为 100 万元。B 公司要求，能否通过某些手段，降低应纳税额。如果能够达到这一目的，B 公司愿意额外的支付一笔报酬。这里，A 会计师事务所的注册会计师的职业判断受到不当影响。注册会计师应当坚持客观、公正的立场。如果 B 公司仍然坚持降低应纳税额的要求，注册会计师可以选择解除业务约定。

　　2.2.4 专业胜任能力

　　注册会计师与律师、医师和建筑师等专业人士一样，被人们寄予了较高的期望。

　　作为专业人士，注册会计师必须具备能够胜任工作要求的专业能力。专业胜任能力，是指注册会计师具有足够的专业知识、职业技能和职业经验，能够在实务工作环境中按照设定的标准，经济、有效地完成工作任务。如果注册会计师在缺乏足够的知识、技能和经验的情况下提供专业服务，就好比不具备相应技能的医师给病人开刀手术一样，不仅对客户和公众极不负责任，而且还构成了欺诈。

　　注册会计师希望通过承接较多的业务来发展壮大会计师事务所，进而推动注册会计师行业的发展，这一积极的出发点无可厚非。但任何事情都要量力而行，在接受审计委托前，注册会计师应当事先衡量是否胜任这项业务。一旦接受了审计委托，就意味着具备了完成该项任务所需的专业胜任能力和水平，并在执业过程中能够正确运用所具备的专业技能，恪尽职守地履行对社会公众的义务。如果不具备完成任务的专业胜任能力，质量就很难得到保障，也就无法满足对社会公众承担的责任。

　　专业胜任能力包括三大方面：

　　第一，专业知识。注册会计师提供专业服务首先必须具备会计、审计、财务、税务、相关法律、公司战略与风险管理、信息技术以及其他相关知识。

　　第二，职业技能。主要是指注册会计师掌握和运用专业知识应对执业环境中实际问题的能力，包括智力技能、技术技能、应用能力、人际和沟通技能等。

　　第三，职业经验。客户的情况千差万别，其经营环境、内部控制和会计实务也不尽相同。注册会计师要完成工作任务，必须具备丰富的实务经验。

　　2.2.5 应有的关注

　　应有的关注是指注册会计师对其所提供的审计服务承担的勤勉尽责的义务。应有的关注原则，要求注册会计师在履行专业职责时，严格遵守执业准则和职业道德守则的要求，具备专业胜任能力，具有一丝不苟的责任感并保持应有的谨慎态度，对客户和社会公众尽职尽责，勤勉地发挥自己的专业特长，认真、全面、及时地完成工作任务。具体到审计服务而言，注册会计师应当以勤勉尽责的态度执行审计业务，保持职业怀疑态度，运用其专业知识、技能和经验，收集和客观评价审计证据。

　　同时，注册会计师必须采取适当措施，确保在其领导下工作的人员得到应有的培训和督导。在必要的时候，注册会计师还应当让审计报告的使用者了解专业服务的固有局限性。

　　2.2.6 保密性

　　由于特殊的工作性质，注册会计师在执行审计任务期间，难免会接触到委托单位大量的内部资料，诸如：完成签约的合同、单位的利润状况、股息、红利变更等情况。

　　这些都属于商业秘密，一旦泄露，势必会使委托单位遭受严重的经济损失。因此，无论是在委托关系存续期间[35],还是委托关系终止以后，未经客户同意，注册会计师不得泄露客户秘密信息。这是注册会计师对客户应尽的责任，也是注册会计师职业道德的基本要求之一。

　　具体的保密涉及两层要求：首先，在不符合条件的情况下，注册会计师不得对外披露涉密信息，除非在经客户授权或者法律法规允许的情况下。例如，A 会计师事务所的审计客户 B 公司准备聘请 C 会计师事务所执行财务报表审计业务，经 B 公司统一，A会计师事务所可以向 C 会计师事务所告知其获知的信息和情况；其次，不得利用获知的涉密信息为自己或者为第三方谋取利益。例如，注册会计师刘某审计了 B 公司的年度财务报告，获知该公司今年的盈利增长会超过一倍。如果经审计的财务报表对外披露，B 公司的股票可能会上涨。刘某将这一信息告知妻子后，妻子立即要求自己的父亲购买了 B 公司的股票。结果在经审计的财务报告对外发布后，B 公司的股票如期大涨，妻父获利。很显然，刘某的这一行为就违反了应当遵守的保密原则，违反了注册会计师职业道德的基本要求。

　　2.3 本章小结

　　本章从引入道德概念入手，首先阐述了道德、职业道德以及注册会计师职业道德的含义。紧接着，详细介绍了《中国注册会计师职业道德守则》对于注册会计师职业道德方面的基本要求，如保持诚信、独立于外界、拥有足够的专业胜任能力等。