企业实施战略成本管理的具体路径

　　随着经济全球化、顾客导向、制造、信息技术进步、商业模式和管理方式变革等一系列商业环境变化，如何以顾客为导向为顾客创造价值、如何构建新型商业模式以取得合理盈利、如何建立企业持续竞争优势等核心问题，都要求企业实施战略管理，尤其是战略成本管理，以适用商业环境变化的需要。

　　一、战略成本管理的基本理念

　　战略成本管理是指基于战略视角，通过生成、应用具有战略相关性的成本管理信息，以服务于企业竞争优势建立的一系列成本控制方法、体系。企业战略成本管理以“战略”为统领、以顾客为导向，以价值链分析和流程优化为基础，以获取有竞争力的总成本为管理目标，最终实现企业长期竞争优势。战略成本管理是一种全员、全流程的管理，涉及市场与客户、研发与设计、采购、生产制造、服务等各个环节和管理领域，同时以跨组织、跨职能团队间的分工协作作为组织支撑。

　　二、企业如何实施战略成本管理

　　1.转变成本管理观念

　　实施战略成本管理，需要企业管理者转变成本管理观念，创新性地提出适合企业自身实际的成本管理方法。一是从注重成本核算向注重成本控制转变，并且将提高企业竞争优势作为终极目标。二是从成本的经营性控制向成本的规划性控制转变。在产品制造过程之前，通过事先规划，“筑入”成本理念，通过规划来优化产品研发、产品设计、生产线规划或布局等，最终降低成本。三是从产品制造成本管理向产品总成本管理转变。战略成本管理不仅要关注产品制造成本，而且更应关注设计、设备升级、生产准备、营销、售后服务等一系列作业环节所发生的所有资源消耗，从而在“总体”上判断产品的盈利性、价值创造性。四是从静态成本管理向动态成本管理转变。战略成本管理要求从成本结构的动态关系上，系统分析、控制产品成本，从静态管理向动态管理转变。

　　2.强化价值链分析

　　价值链是指企业价值创造过程中一系列不相同但相互关联的价值活动的总和。现代企业不再完全是传统意义上的“产品”生产、经营单位，而是由一系列作业活动所构成的经营系统。如果将企业的生产经营管理活动依其业务活动的内在逻辑关系进行合理连串的话，企业其实是研发、设计、生产、营销和售后服务等一系列价值活动的集合，或者说企业本身就是一条由各项作业链接而成的作业链。企业作为作业链，其每完成一项作业都要消耗一定的资源，而作业产出又形成一定的价值，并转移到下一个作业之中，依次转移，直至形成产成品并最终提供给外部顾客。从价值形成过程看，价值链就是从价值角度所反映的作业链。

　　企业的各项作业活动以及企业与供应商、企业与销售商、企业与顾客之间存在紧密关联，如“供应—生产—销售” 等环节之间存在上、下游间的作业联动关系。每项价值活动都“可能”给企业创造有形或无形的价值，企业需要通过成本信息等鉴别出哪些作业是有价值的（即增值作业）、哪些作业对企业价值增值作用不大（即非增值作业）。通过价值分析和管理，将那些对企业自身没有价值增值的作业从企业价值链中剔除，以突出企业的核心能力与竞争优势，最终使企业各项作业活动所创造的价值增值最大化。

　　3.引入作业成本法与作业基础管理

　　传统成本法下，以产品作为成本分配对象、以单位产品耗用某种资源占当期该类资源消耗总额的比例作为所有间接制造成本分配依据，是就成本论成本。在高新技术环境下，产品成本中“制造费用”部分的数额和重要性大大提高，与此同时，制造费用的发生与直接人工成本、机器小时、直接人工小时等传统成本分摊标准的相关性越来越小，如果仍然按照原有单一标准分摊制造费用，则所得的成本核算结果必然失真，而这种成本信息扭曲严重时甚至会导致经营决策失误。作业成本法是一种通过对成本对象所涉及的所有作业活动进行动态追踪和反映，以计量作业和成本对象的成本，评价作业业绩和资源利用效率的成本计算和管理方法。作业成本法的逻辑依据是生产导致作业发生，产品耗用作业，作业耗用资源，资源消耗产生成本。

　　作业成本法及其核算结果，从动因角度解决了成本“是多少”的问题，但并没有直接回答产品成本“应该是多少”、“为什么是多少”等其他更核心的问题。由作业成本法而引出的作业基础管理，在一定程度上则要解决此类问题。作业基础成本管理的目的在于识别增值作业、非增值作业，消除那些不必要或者无效的非增值作业，控制成本动因，以提高企业竞争力。通常情况下，作业基础管理包括作业分析、作业改进、利用作业成本信息优化经营决策等内容。

　　4.引入目标成本法

　　一方面，企业在全球化竞争环境中，竞争者之间的产品质量差异正在缩小，企业对产品市场价格的影响能力越来越有限，为了实现预定的利润，必须从成本控制入手；另一方面，市场已由“卖方市场”向“买方市场”转变，这意味着生产什么、生产多少、卖多少钱都由消费者说了算，企业可以做的就是当价格、产品品种和数量都定下来后，为了实现预定利润，如何有效进行成本控制；第三方面是因为产品生命周期，它缩短了给企业管理者预留的事后控制和调整成本的时间，从产生成本的原因上看，往往在产品生命周期早期的设计阶段，产品的价值和属性就已经将大量的成本固化，这给制定目标成本提供了条件，即不需要等到产品投入生产和销售，就可以预测成本和利润，可以根据市场和用户的需求，调控成本。

　　基于以上因素，引入目标成本法可以更好的实现企业成本管理的目标，进而实现目标利润。

　　直观的看，目标成本是基于某一特定产品的销售价格，在考虑必要利润因素后倒推出的产品预期成本。从具体内涵看，目标成本法是确定目标成本以及围绕目标成本落实而展开一系列成本控制活动的总称。目标成本管理过程由价格引导，关注顾客，以产品和流程设计为中心，并依赖跨职能团队。目标成本管理从产品开发的最初阶段开始，贯彻产品生命周期始终，并将整个价值链纳入其中。

　　目标成本管理的核心程序包括：（1）在市场调查、产品特性分析的基础上，确定目标成本。（2）组建跨职能团队并运用价值分析法，将目标成本嵌入产品设计、工程、外购材料等的过程控制之中，以使产品设计等符合目标成本要求。（3）将设计完的产品生产方案投入生产制造环节，并通过制造环节的“持续改善策略”，进一步降低产品制造成本。

　　5.实施对标管理

　　对标管理源于20世纪70年代施乐公司的管理实践。对标管理的根本就在于：通过研究其他企业（即标杆企业）或企业内部各项作业活动的最佳实践，以比较、识别出企业的关键成功因素，从而提出并落实赶超计划的行动方案。对标管理可以分为四个阶段：一是规划阶段，主要确定对标内容、标杆企业或标杆活动，收集对标管理所需的各类资料信息，如作业、成本、时间效率、财务收益等。

　　其中标杆企业是指某行业内最具领先地位的国内企业或国际跨国企业。二是对标阶段，主要确定企业当前绩效与标杆企业的最佳实践之间的差距，以拟定企业未来的绩效改善目标。三是整合行为阶段，在交流对标成果、确立绩效改善目标的基础上，明确企业的行动方案，对行动过程进行监控，及时修正无效作业与行动。四是评估阶段，企业将对行动效果进行定性、定量评估，并重新调校、更新标杆。

　　参考文献
　　
　　[1]　《高级会计实务》编委会.高级会计实务[M].经济科学出版社，2014.
　　[2]　乐艳芬.战略成本管理与企业竞争优势[M].复旦大学出版社，2006.
　　[3]　李百兴，何广涛.新竞争环境下战略成本管理研究-基于价值链的视角[M].经济科学出版社，2011.