现代内部审计面临的伦理困境与职业道德保障

　　一、内部审计的基础和潜在风险
　　
　　内部审计制度伴随着经济私有化而逐步产生，人类社会制度发展进入奴隶社会以后，大奴隶主逐渐脱离生产管理，转而委托职业管理者代其管理自有资产，为了保证代理人能够诚实的提供经营成果，奴隶主会委托自己亲信对代理人进行监督，这种对于委托责任的监督就是内部审计的雏形。 随着社会关系的不断进步，人类的商业活动日益复杂化，但是这种委托与受托的关系一直存在，而委托人在委托关系中，由于信息的不对称性必然会处于信息劣势方，为了能够达到信息的均衡，保证自有资产顺利增值，委托人只能通过内部审计对受托人的经营活动进行监督，可以说，内部审计制度存在的基础就是委托人对其委托代理关系的控制手段。

　　然而从另一方面讲，内部审计人员对受托人的监督和信息反馈，本身也是受到资产所有者的委托，同样建立在一种委托代理关系上。 如前文所述，只要是这种关系，委托方就不可避免的处于信息劣势，并且无法通过其他措施直接消除，这就为内部审计活动留下不可忽视的道德隐患。

　　二、商业伦理风险对内部审计影响
　　
　　在我国《 内部审计人员职业道德规范》（ 中内协发[2003]20 号）中明确指出，“ 审计人员在履行职责时，应当保持廉洁， 不得从被审计单位获得任何可能有损职业判断的利益，不做任何违反诚信原则的事情”,要求内部审计人员必须保持独立性和公正性，准确的反映企业经营活动信息。

　　从内部审计产生的基础和意义上讲，内部审计部门应该是对董事会而非行政管理者负责，内部审计部门可以在没有管理层的干涉下执行委派任务，可以自由地报告审计发现和评价，并不受管理层的干涉，可以在内部进行通报，保证了审计的客观性。 然而随着现代商业发展，受托经理人对企业日常经营活动的覆盖范围日益扩大，内部审计活动往往与其他工作交叉，甚至在很多企业内部审计机构是否设立也取决于经理人自身的对管理的认知和需要，在这种情况下，内部审计活动的公正性就很难得到保证。

　　在 2013 年审计署对国有银行进行审计时就发现，大部分国有银行内部审计部门基本形同虚设，部分银行在分行下设稽核部门，虽然管理直接隶属于董事会，但是很多分行总稽核在任职时兼管分行的其它部门，造成总稽核在进行内部审计工作时不得不考虑其它分管部门的利益，严重影响到审计活动的独立性。 更有甚者，部分稽核部门直接受制本级银行领导管理，造成稽核部门往往是查小不查大，查下不查上，或者是为了部门利益干脆睁一只眼闭一只眼，放任问题发生，造成内部审计失效。

　　在内部管理制度相对完善的国有银行尚且如此，我们可以想象在一般上市公司和企业，内部审计受到商业伦理影响和冲击是何等巨大， 近年来诸多内部审计失效的案例，大部分都是因为内部审计人员串通管理层，组成共同利益体，谋取不正当利益进行的欺骗、舞弊活动。

　　三、现代内部审计面临的伦理困境
　　
　　1、诚信方面
　　
　　（ 1） 独立性难以保证内部审计部门有效的核心原则就是独立性，不论是产生之初或是发展到现代商业，内部审计部门的区别于组织内部其它部门的重要标志就是独立履职，这种独立性是内部审计保持客观公正的基础条件。 在大多数企业中，内部审计部门通常作为企业组织的一部分而存在，受到上级领导部门或本组织内部多重领导，内部审计人员处于多个利益群体的制约之下， 当企业出现背离组织目标的行为时，难以确定自身的立场和角色， 极易出现判断标准失衡，甚至在管理层的要求或胁迫下， 不得不违背自身职业道德，让审计工作偏向利益相关程度更高的一方。

　　（ 2） 自身利益需求内部审计部门作为组织内部构成存在，自身利益必然要依附于组织整体的目标得以实现，企业的经营成果好坏直接影响到内部审计工作人员能否获得自身利益或实现自我价值，企业如果倒闭，内部审计人员同样面临失业，从某种意义上来讲，内部审计部门从根本上希望企业能够不出问题或者少出问题，自身的利益才能最大化实现。 在身负职业责任与自身利益冲突之下，有限的职业道德理性很难经受住利益的诱惑，很多内部审计工作人员，出于自身利益考虑，将自身向企业管理者靠拢，服务对象发生改变，继而带来诚信丧失的问题屡见不鲜。

　　2、效率方面
　　
　　（ 1） 结构原因现代企业内部审计工作往往无法取得理想的效果，很大一部分原因是企业内部结构设置低效，尤其是在部分国有企业中，内部审计部门工作与财务、检查、纪律委员会等监督部门出现重合或者冲突，导致审计人员在工作时处处受制，无法充分发挥应有的职能，甚至不得不选择妥协，违背自身职业责任。

　　（ 2） 工作懈怠长期处于工作低效的状态之中，对自身的工作职能和效果逐渐丧失信心，导致很多内部审计人员认为自己的工作没有实质性的意义，做不好还会得罪其它部门或者被误解，从而在工作中机械的按照程序处理审计工作，很多时候就是走走过场，从主观上放弃了内部审计的职责，造成自身工作懈怠低效。

　　四、内部审计职业道德保障的几点建议
　　
　　1、提高内部审计独立性
　　
　　（ 1） 坚持董事会直接任命制度 ,确保内部审计部门向董事会而非企业管理层负责，避免多重领导造成的职能受限或者是下级监管上级等类似问题。 内部审计人员的独立性和内审部门与企业关联程度反向相关，保持客观公正首先要保证内部审计部门在组织关系上独立，只有从企业内部相对脱离出来，才能尽量减少内部审计工作受到企业管理层的不当影响。

　　（ 2） 薪酬福利与企业经营成绩脱离 ,由董事会独立决定内部审计部门薪金发放标准，尽可能采取独立的考核评价标准，减少内部审计部门利益与企业经营成绩之间的联系，内部审计部门只承担与检查、评价和建议有关的审计责任，确保内部审计工作质量不被内审人员自身经济利益所绑架。

　　2、保证足够的内部审计力量
　　
　　（ 1） 组织规模企业所有者必须根据企业的性质和规模设置足够的岗位，才能保证内部审计工作有效进行，否则就会造成审计工作低效或者无效。 在前文中我们提到过国有银行内部审计失效的问题，在检查中发现，相对人民银行对商业银行必须设置总员工数百分之二内部审计岗位的要求，绝大部分商业银行在执行中远远低于此标准，实际设置岗位仅为百分之一左右，审计人员不足是造成最终问题一项重要原因。

　　（ 2） 人员素质目前很多企业所有制成分复杂，董事会在任命内部审计人员时，往往要考虑到不同所有的利益和关系，不能单纯以从职业素质高低选择判断，导致内部审计队伍工作能力和专业素质有限，在很大程度上影响工作效率和职业责任履行。 对此，企业必须也要加紧对内部审计人员的再教育和业务培训， 帮助内审人员不断更新专业知识和技术，掌握最新的审计工具和方法，还应注意对内部审计人员进行职业道德教育，提高审计队伍的职业道德修养，建立一支具有良好的职业道德和职业技能高素质内部审计队伍。

　　3、提供必要的心理职业激励和辅导机制
　　
　　鉴于内部审计工作的特殊性质，在企业内部建立相应的心理激励和辅导机制是十分必要的，董事会可以采取定期内部交流、职业心理辅导、文体拓展活动等方式疏导内部审计人员的工作压力，从本质上提高内部审计人员对于自身工作的认知和积极性，促使其主动承担应有职业责任，提高工作效率，减少道德风险发生的可能性。

　　【 参考文献】

　　[1] 中国内部审计协会：内部审计人员职业道德规范[S].2003.
　　[2] 内部审计人员职业道德规范[S].2003.
　　[3] 杨静秀：上市公司内部控制失灵及其对策研究[D].河北大学，2011.
　　[4] 裴敏、谭希培：我国现代内部审计制度的伦理学思考[J].企业家天地下半月刊（ 理论版），2007（ 5）。
　　[5] 谢荣、吴建友：高级审计理论与实务[M].经济科学出版社，2011.