会计职业道德建设与道德资本投资的关联

　　新一代信息技术革命业已全面席卷各个行业，面对与日俱增、突如其来的"无知之幕",以及新业态下会计新业务中出现的选择性执业行为，原有会计监督的缺陷进一步显现。

　　会计从业人员常常会拥有违背会计职业道德、损害相关方利益的"黄金机会",并且这种利己机会正呈现扩大化态势。各利益关联体对会计道德市场建设日益高涨的呼声，使得会计道德资本投资显得异常迫切。会计职业道德的形成离不开会计执业人员持续不间断的学习和实践的磨练，即不断地进行个人职业操守修养，这一过程必定耗费相当量成本。会计人员在职业道德与金钱等利己利益的取舍中，一旦克己奉公得不到回报或者回报过少、没有回报，甚至得到的是相关方的责罚，那么会计执业人员又有多少会选择坚守职业道德底线、择善而从？即便会计执业人员自身修养高，试问又有多少人能承担如此高昂的职业道德遵从成本与机会成本呢？

　　将道德回归为道德资本，从而将会计职业道德建设纳入道德资本投资框架下，通过持续投资增强会计职业道德监管体系的动态性以及会计人员会计职业道德的动态适应力，能显着提升常态下会计职业道德建设效率、有效推进会计职业道德发展。

　　一、新常态下创新会计职业道德建设的必要性。

　　我国经济已步入新常态，创新会计职业道德建设、主动适应新常态刻不容缓。创新会计职业道德建设的学理依据在于：

　　一是原有会计职业道德监管体系暴露出来的滞后性、静态性问题亟需解决。会计职业道德作为会计人员从事会计工作的基本素养，是保障会计工作规范的重要利器，成为会计法的重要内容。当今社会匿名性和流动性在"互联网+"、大数据等新一代信息技术快速发展下逐渐强化。技术创新的日新月异、劳动分工的深化以及新业态产生的会计信息盲区，让会计人员执业过程中出现更多的选择性行为，会计职业道德正经受前所未有的考验[1].单凭《会计法》规范、会计行业自律组织监督、会计执业人员自律等静态监督体系，难以适应新常态下会计职业道德动态变化的需要。因此，在会计职业道德建设中引入动态视野，能够显着提升会计人员职业道德建设效率。

　　二是会计职业道德建设过于依赖会计人员自身，削弱了会计人员主动参与会计职业道德建设的积极性。在过去相当长一段时期内，学界对会计职业道德建设停留在大学教育、《会计法》学习、培训甚至是伦理意义上的说教等途径[2].

　　诚然，会计职业道德不仅依靠法律法规的健全，还在很大程度上取决于会计执业人员的自身修养，也即道德情操。一旦监管环境发生变化，会计执业人员发生会计舞弊等败德行为的机会将大幅增加，甚至会变本加厉。对会计职业道德遵从成本与败德行为"搭便车"收益的权衡，是创新会计职业道德建设工作思路的重要前提。显然，为会计执业人员职业道德遵从成本买单，不仅能维持会计执业人员职业道德持续提升的格局，还能从根本上缓解会计舞弊等败德行为问题，提升会计职业道德建设效率。

　　二、会计职业道德建设与道德资本投资的关联。

　　1.会计职业道德与道德资本会计职业道德作为价值内含在会计工作中的具体体现，作为特殊的生产性资源在创造价值与使用价值具有独特的价值导向与经济价值，是组织单位生产力的重要构成。会计职业道德是会计人员执业必须遵从的行为规范，要求会计人员贯穿会计工作始终。而这种约束力强弱主要源于会计职业道德监管机制，即法律法规等正式制度和非正式制度形成的约束网络。会计职业道德虽然具有道德生产力、道德塑造力、道德规范力等道德属性基本功能效力[3],但并不能简单将其纳入会计人员自身能力保值增值的资本范畴。换言之，会计职业道德并非会计人员与生俱来的能力，也不具备一劳永逸、永无变化的约束力，而是后天通过自我学习、接受教育等途径获得的道德能力。

　　道德资本是一种将道德回归为资本的概念，将道德视为特殊资源能力，对其进行投资，让其保值增值、创造增量价值的资本物。从人力资本结构看，人力资本涵盖有体力资本、智力资本和道德资本三大方面，其中道德资本涵盖的内容更是涵盖了职业道德。诚然，学界对道德资本概念还存在一定争议，但是道德资本作为一种行之有效的道德建设提升途径，业已被社会所默认。道德资本主要包括声誉等方面，是个人道德力参与劳动创造价值的相对物。道德资本作为会计人员人力资本的重要构成，在很大程度上反映了会计人员人力资本水平。道德资本除了具有资本基本特征外，区别于体力资本、智力资本、物质资本的特征主要有不稳定性、价值难以计量、主观能动性。因此，会计职业道德作为道德范畴，是会计人员道德资本的重要构成。

　　2.会计职业道德建设创新路径：道德资本投资会计职业道德建设是保障会计工作顺利开展的内在要求，也是提升会计人员道德资本的重要手段。传统的会计职业道德建设主要包括会计职业道德法律法规制度、会计职业道德监管机制、会计人员职业道德教育三个方面内容，其中会计人员职业道德教育一直是会计职业道德建设的薄弱环节。会计人员作为整个会计职业道德建设的核心要素，决定会计职业道德法律法规制度的有效性、会计职业道德监管体系的复杂性、会计职业道德教育的成败。会计人员道德资本水平的提升，能扩大会计职业道德制度体系的约束力范围、简化会计职业道德监管体系、缩减会计职业道德教育成本。

　　会计职业道德建设与会计执业环境之间的动态关联关系，决定了会计人员职业道德具有明显的动态能力特征。经典人力资本理论认为，人力资本投资是一种动态变化、持续提升个人综合能力的有效途径。道德资本投资在会计人员职业道德能力稳步提升中发挥的作用较为突出，贯穿会计人员执业生涯始终，具有动态能力特征。显然，将会计职业道德纳入道德资本理论分析框架下，有利于创新传统会计职业道德建设思路，持续提升全社会会计职业道德水平。

　　三、会计人员道德资本投资策略。

　　国家法律天然的道德准则与非正式的公共价值机制的存在，是法制社会顺利运转的基本前提，也是社会化网络存续与扩张的关键。道德对于市场机制而言，不是永恒的免费品[4].会计人员道德自律行为虽然发挥着维护声誉、坚守底线的功能，但其作用存在间断性、不可持续性等特点，难以适应会计工作监管变化[5].面对职业道德建设的动态不确定性，会计人员道德资本投资不简单依赖于自身投资，国家、企业等社会主体为会计人员道德资本投资买单能更有效地推动会计职业道德建设。从道德资本投资的主要渠道看，会计人员职业道德建设可以通过"以文化之"、"干中学"、"道德考评体系建设"三大策略持续推进。

　　1."以文化之":新常态下的思想道德与文化素养文化为社会化网络运转提供了一个以习俗、传统、行为规范等方式为交流活动的载体。随着社会文明不断进步，传统文化与新兴文化不断融合，道德变迁造成的道德失灵侵蚀着社会文明，同时也催生着新道德体系的快速构建，加快了新兴文化的快速扩张，一种包容传统文明和现代文化的大道德模式，在简单回应时代需求后如雨后春笋般迅速建立。

　　"以文化之"正是基于文化变迁过程中道德融合发展提出的道德资本投资策略，是以大众教育和社会教化双轮驱动，以社会道德需求为主要取向，以适应变迁中的经济工作为主要任务，不断提升会计人员思想道德素质和文化素养。对于会计人员而言，不同资格水平的会计人员要求熟知的思想道德和科技文化水平也不尽相同。

　　2."干中学":会计职业道德建设的重要抓手会计职业道德的维系既依赖于会计人员所在的组织网络和利益缔结体的合约，更在于会计人员持续不断对自身道德资本的投资。根植于会计制度架构内的激励约束，触发了会计人员"干中学"的有序运行和社会网络中默会知识的快速发展，进而产生一个由会计人员主导的与起先所面对的不一样的决策系统，成为主宰道德市场机制的根本性力量[6].

　　"干中学"既是人力资本投资手段的重要内容，也是会计人员会计职业道德自我维系、自我强化、自我管理的重要手段，是会计职业道德的重要抓手。有别于古典人力资本投资理论的是，这里的"干中学"不局限于企业等组织创造的在职培训，还包括家庭道德熏陶、社会公德教化等途径和形式。特别是信息科技的迅猛发展，极大地增强了会计人员获取道德资本投资资源的能力，同时也放大了会计人员产生会计舞弊等败德行为的风险[7].

　　新常态下，"互联网+"为管理人员获取高昂利润创造了机遇，但要摆脱"会计败德"并放弃任何情况下都不停止追求丰厚个人利益的冲动，还须在"干中学"中不断强化基本的道德人文素养，增加道德自觉投资，建立超越"经济人"假设的新道德理性。

　　3.道德考评体系：会计职业道德建设绩效的利器从道德稳定性角度看，组织内稳定的内部道德与组织外敌对及对组织外个体进行反道德行为相伴而生。显然，在以社会化网络为特点的组织内，一旦建构传换快速的声誉机制，将在很大程度上检验出会计人员职业道德建设绩效水平。并且现代社会以强流动性见长，这能显着提升道德建设绩效检验的声誉机制效果，并在组织与组织之间将原本微弱的非正式道德监督约束机制功能放大，形成多层次、全方位的道德考评体系。但是，这种职业道德声誉机制和非正式监督约束机制并不是天然形成的，仍需要各主体耗费成本共同投资建立。建立不惟经济效益上、不惟职业道德上，以社会化组织为主体的职业道德考评体系，将成为会计职业道德建设绩效评价的利器。

　　参考文献：

　　[1]宋青.浅谈会计职业道德与职业判断[J].河南社会科学，2013,（12）:78~80.
　　[2]王璐.坚守还是妥协---感悟会计职业道德[J].财务与会计，2014,（7）：19.
　　[3]道格拉斯·C,诺斯，杭行译.制度、制度变迁与经济绩效[M].上海：上海三联出版社，2012.
　　[4]杨晓锋.论道德资本投资[J].学术论坛，2013,（2）：10~14.