营林生产各项成本核算问题探讨

　　营林生产是林业发展的基础环节，在林产品市场价格较为固定的情况下，营林的生产成本对于林业企业的盈利水平起到决定性的作用，同时也代表了林业企业的市场竞争力。 营林生产成本费用核算的准确性是影响林业企业生态效益和经济效益的主要因素。

　　营林生产通常分为三个阶段即：苗木生产、造林抚育和成林采伐。 林木培育通常是在 1~3 年，有些可能达到 5 年以上才能符合生产经营目的。 无论是公益林、消耗林还是生产性林木，在达到生产经营目标前所发生的营林生产成本费用需要根据生产经营目的和生产经营特点设置专门的成本费用科目对营林生产成本进行核算，其具体内容包括苗木生产成本核算、造林抚育成本核算、林产品生产成本核算和林产品加工成本核算。

　　1 苗木生产成本核算

　　从整地、种子入土培育到苗木的起苗出圃这一生产过程被称为是苗木的生产阶段， 苗木出圃时间即为成本计算的截止时间，也标志着苗木可以进行出售或移植处理。 无论是公益林、消耗林还是生产性林木，它们在苗木生产阶段所产生的成本费用是相同的。 在营林生产成本产生发生的是苗木生产成本，将其作为单独的科目总括核算苗木累计生产成本，其中又可以按树种、育苗方式、播种时间分别对其进行核算，从而获得不同苗木的生产成本。 还要设置与“制造费用”科目相似的苗木生产科目，用以核算需要在生产阶段分摊的即将发生的管护费用，在会计期末，会按一定标准分摊的费用废到不同苗木的生产成本科目中。

　　苗木出圃后需要对其进行选苗、打小捆、查数等处理，所发生的费用也将纳入苗木成本之中。 其中捆包和运输费用将由用苗单位来承担，将其归入森林资产成本之中。 如果需要对苗木进行越冬窖藏和假植处理时，所发生的出入土、入窖和临时假植的成本费用仍记入苗木生产成本科目之中，而不属于苗木成品生产成本。 待第二年苗木出圃时所发生的费用将计入到苗木成品生产成本之中。

　　当苗木出辅进入出售或移植环节时，先将其由苗木生产成本科目到“消耗性林木资产---苗木”科目。 然后根据苗木经营特点再对其进行区分，如果是消耗林或公益林造林抚育移植就将其转入“造林抚育成本”科目之中，如果是用于生产性资产造林抚育移植就将其转入“生产性林木资产在建工程”科目之中；如果属于即将出售的苗木则将其转入“主营业业务成本---苗木”科目之中。

　　2 造林抚育生产成本的核算

　　这一阶段包括从林地整地开始到成为符合经营目的前的生产阶段。 这一阶段的主要生产经营的目的就是通过培育和管理使林木达到预定的生产经营目的，当其达到预定生产经营目的后成本计算时间停止。

　　消耗性林木资产一般属于自用木材产品或用于销售；公益林的经营目的是为了保护生态环境， 提高生态效益和社会效益；生产性林木资产的经营目的在于获得水果、种子、干果等林产品可以自用也可以对外销售。

　　其中消耗性林木资产具有存货特征需要设置造林抚育成本科目和造林抚育科目来核算其在造林抚育过程中累计的生产成本费用，然后再按照林种、树种以及企业项目分别设置明细科目来完成进一步的明细核算；公益林在造林抚育阶段的成本与消耗性林木资产相同，所以其可以参照消耗性林木资产生产成本核算方法； 生产性林木资产造林抚育成本直接纳入到“生产性林木资产在建工程”科目中，并针对不同的树种设置明细科目进行造林抚育生产成本费用核算。

　　3 采伐收获生产成本核算

　　消耗性林木资产的采伐收获包括郁闭成林后的抚育、管护、采伐、运输、销售等有关于林产品的生产经营阶段，它好比一个大仓库可以按需要随时进行销售或自用，其所发生的成本费用可以直接归入“销售费用”之中，同时还要设置“消耗性林木资产原价准备”科目用于核算其减值情况。

　　生产性林木资产的采伐收获的目的主要是林木的果实，直到林木失去价值会被转为公益林或消耗性林木资产，由于其经营特点决定它可以进行多次重复生产，所以成本的计算也要从初次挂果或上一季林产品收获结束时算起到本季林产品收获结束为一个完整周期，其中发生的生产成本费用需要设置林产品生产成本科目和采伐收获科目对其进行生产成本的明细核算，它包括每个周期内所发生的抚育、管护等费用，林木所发生的累计折旧可以借记到采伐收获科目或林产生生产成本科目中，也可以贷记到原材料、生产性林木资产累计折旧等科目中。

　　收获的果实还需要进行晾晒、保鲜、包装等 处理所发生的初级加工成本费用，按不同林产品种类通过林产品加工成本科目进行核算，如果是所有林产品共同发生的费用则通过“制造费用”科目进行核算。

　　公益林的在采伐发生的成本费用与消耗性林木资产采伐阶段的成本费用核算法相同，而公益林的收获发生的成本费用核算可以参照生产性林木资产的会计核算方法。

　　4 其他生产成本核算

　　林产品进入辅助生产车间，所发生的费用可纳入“辅助生产成本”中进行核算，再根据受益对象将其计入或分配到“营林生产成本”、“林产品生产成本”、“制造费用”等帐户。

　　在对林木进行择伐、间伐等采伐所发生的补植造林费用分别记入“造林抚育成本”和“生产性林木资产在建工程”科目之中，发生的收入将冲减记入以上两项科目之中。

　　在采伐收获阶段发生的费用将记入到 “生产性林木资产”和“消耗性林木资产”科目中，发生的收入将冲减记入以上两项科目之中。

　　公益林后续支出的费用包括补植造林费、 更新采伐净支出、管护支出等，将归入“管理费用”科目中进行核算，视为当期损益。

　　参考文献：

　　[1] 袁 红萍 , 彭 东生 . 营 林生产成本费用核算研究 [J]. 商 贸会计 ,2013.
　　[2]王怀宇，柏连玉。关于林业企业安排食宿成本费用核算问题的研究[J].理论研究，2013.
　　[3]孟庆华。营林生产成本核算问题的理论探讨[J].民营科技，2014.