人力资源成本会计在技术企业中的应用导言,成本会计论文

　　1.1 研究背景及意义。

　　1.1.1 选题背景。

　　会计学科体系是应一定的社会经济发展的需要而产生的，随着环境的变革不断发展，并且一直在反映着这种变革。正如郭道扬教授的精辟之言："古往今来，凡天下大事之流演，世界格局之化合，乃至职业之兴衰，学科之演变，事业之起落，无不受环境的影响与支配。故环境问题之研究，不仅从一般意义上讲十分重要，而且是任何一种理论研究的必经之地及深入展开研究之依据[1]

　　."20 世纪 70 年代以来，以信息技术、生物工程和新材料为核心的技术革命，极大地改变了我们的生产生活方式，推动着社会逐步过渡到知识经济时代。知识经济作为一种新型经济形态，以知识和信息的的生产、存储、使用和消费为基础，是一种智力支撑型经济。会计所处的经济环境发生了变革，需要会计理论的发展和实务的改进，需要会计体系的更新与升级。

　　高技术产业作为技术推动型的产业，具有智力型、创新性、战略性等优势，近些年发展较快，对经济的发展和社会的进步具有极为重要的意义。与传统产业相比，高技术产业的知识和技术密集，研发强度大，研发人员的比重大，职工文化、技术水平高；资源、能量消耗少；工业增长率高。从表 1-1 可以看出，高技术产业近十年来的经济效益和对国家税收的贡献非常显著。高技术产业在投资方面主要体现在对固定资产的投资和对人力资源的投资。2011 年，高技术产业利税总额为 7813.82 亿元，比2000 年增加了约 6.6 倍，从业人员年平均人数为 11469153 人，比 2000 年增长了约 2倍。

　　在高技术产业，高研发投入是发展的直接动力，掌握知识、技能、经验、管理能力和客户关系的人力资源是最为重要的资源，是创造价值和持续竞争优势的核心竞争力。现在，很多企业在创造新理念和开发人的能力上投入巨资。拥有知识和能力的人力资源应和物质资源一样，尽快纳入会计体系中进行反映和报告。传统会计体系已不能满足内部管理者和外部利益相关者的信息需要，人们迫切希望看到企业中人力资产的拥有和变动情况，获取企业更加全面的财务状况，以综合评价企业整体实力，从而作出正确的经济决策。

　　1.1.2 研究意义。

　　（1）理论意义。

　　人才作为高技术企业中最重要的资源，纳入到传统会计体系中进行确认与核算，是对传统会计体系的补充和完善，是会计思想的延伸。对于实践中提出的新要求，会计体系应能够实现自我更新与升级，以更好地为实务操作服务，这体现了会计体系的实用性和灵活性。

　　（2）现实意义。

　　高技术企业中人力资源成本会计体系的构建，在企业内部管理中，促使科学有效地投资人力资产、控制人力成本和管理人力资源；在企业文化建设中，增强企业凝聚力，提高员工的工作热情和效率，从而为企业创造更多的经济价值；在企业外部，可以为利益相关者提供决策有用的信息；在全社会范围内，促进形成"尊重人才、发展人才、服务人才"的良好氛围，提高企业对人才的重视，增强人才的主人翁意识，促进人才价值的提升。

　　1.2 国内外研究综述。

　　1.2.1 人力资源会计相关研究。

　　20 世纪 60 年代，美国学术界开启了对人力资源会计的研究。1964 年密歇根大学企业管理学家赫曼森教授（R.H.Hermanson）发表著作《人力资源会计》，标志着研究的兴起。随后人力资源会计的研究经历了产生阶段（1960-1966），学术研究阶段（1966-1971），迅速发展阶段（1971-1976），兴趣下降阶段（1976-1980），和恢复活力阶段（1980 至今）。

　　美国会计学会对人力资源会计作了如下定义：人力资源会计是衡量和辨认有关人力资源的信息，并将这种信息提供给企业管理当局以及外界相关利害关系人士使用的程序。

　　著名会计学家潘序伦（1980）提出我国必须开展人才会计的研究，建议既要计量人才成本，也要讲求效益，从而率先在国内提出人力资源会计研究问题。

　　Jeff （1997），刘永泽（2000）都提出，人力资源会计主要有两个分支：一是人力资源价值会计，主要计量人力资本；另一方面是人力资源成本会计，主要计量人工成本，所以现在有许多学者采用人力资源会计学中的人力资源成本的叫法[2].

　　张文贤在 1995 年指出人力资源价值会计面临的四大难题，包括人力资源的计量及其资本化、折旧及分摊、人力资源的权益分配、财务报表的处理等[3].在 2002 年，又指出人力资源会计是对传统会计的突破，向着财务会计与管理会计交叉融合的方向发展。一方面，它不是对现行传统会计的否定和替代，而是现行传统会计的延伸与补充。因此，人力资源会计不能自立门户，须沿用现行传统会计的一些基本假设和核算程序。另一方面，它又是对传统会计的创新，不仅是在会计科目的设置上还是核算流程的设计上，都有着自己的特色[4].

　　1.2.2 人力资源成本会计相关研究。

　　在美国，弗兰姆霍尔茨编写的《人力资源管理会计》有较大的开创性和影响力。

　　他将人力资源成本会计定义为："为取得、开发和重置作为组织的资源的人所引起的成本的计量和报告。"成本项目划分为取得成本、开发成本和重置成本。其中，取得成本包括招募、选拔、雇佣和就职成本；开发成本包括定向、正式和在职培训成本；重置成本包括取得成本、开发成本和遣散成本[5].

　　1966 年第十一届国际劳工统计大会上，人力资源成本被定义为：企业在一定时期内，在生产、经营和提供劳务活动中因使用劳动力而支付的所有直接费用和间接费用的总和。

　　张莉，刘希宋（2001）认为人工成本，即人力资源成本包括：职工工资总额、社会保险费用、职工福利费用、职工教育经费、劳动保护费用和其他人工成本支出。其中，职工工资总额是人工成本的主要组成部分[6].

　　关于人力资源成本的构成，有以下几种分类方法。

　　根据员工的雇佣期限，Eugene Kandel,Neil D.Pearson（2001）将人力资源成本分为固定人力资源成本和临时人力资源成本[7].

　　根据员工从进入到退出企业的全过程，Paul S.Hempel（1996），张莉、刘希宋（2001）等将人力资源成本分为获得成本、开发成本、使用成本、保障成本、离职成本[6].

　　根据员工的职业发展，部分学者开展了职业生涯周期成本分析。Lazear（1981）经过统计分析发现陡峭上升的人生薪酬方式，能极为有效地防止员工离职[8].

　　PerDahlen,Gunnar S.（1996）通过与设备类比，借鉴设备的采购、使用到淘汰来设计人力资源成本的投入，将职业生涯周期成本分为招募成本，使用成本（工资、奖金和员工管理费用），离职和维护成本（缺勤、康复、养老金等成本）[9].

　　关于人力资源成本分析，学者们设计了一些参数指标。

　　在国内比较通行且成熟的指标不多，根据狄煌（1995）、陈群洲（1996）、张莉（2001）等对人力资源成本的指标体系分析，主要包括如下各项指标：人事费用率、劳动分配率、人均人工成本、人工成本比重、人工成本利润率、人工成本工资总量等。通过对以上指标的分析，可基本了解企业人力资源成本的大致水平，并提供基本的人力资源成本控制标准[11].

　　关于人力资源成本的核算与计量方面，许多学者提出了自己的看法。

　　程雷、刘仲文、艾新宇（2008）认为在人力资源的开发、利用和管理过程中，首要问题是价值评估问题，此问题的解决需要先行分析人力资源价值的影响因素。通过问卷调查获得数据并进行实证分析，得出影响人力资源价值的六大因子分别是：劳动者的基本素质因子、组织管理能力因子、适应环境因子、工作态度因子、生理因子和工资收入因子[12].

　　汪小曼、李武珍（2008）主张借鉴物质资源成本的会计核算模式来建立现代人力资源成本核算框架[13].

　　向丽雅（2008）发现现在企业对人力资源的"投入产出"意识较差，成本核算方法不够完善，存在重复计量或不计量的情况，不能准确反映人力资产的真实状况，因而建议采用历史成本法计量[14].

　　1.2.3 人力资源成本控制相关研究。

　　（1）通过科学的人力资源管理来控制人力成本。

　　孙海法（2003）和 Brian,et al.（2001）分别提出了许多工作可以通过业务外包和人力资源外包的方式，来减少长期雇员的数量，提高企业对人力资源成本控制的弹性，但这可能会带来外部性风险问题[16].

　　Paxson 和 Sicherman（1996）调查发现，对于关键员工，通过在劳动合同中设定员工最低收入保障线，将有利于保障人力资源供给、节约招聘成本和降低离职损失[17].

　　Yigal（2000）通过研究发现，只委托一家招聘代理机构来雇佣新员工，是保证招聘员工的质量、同时又降低招聘成本的最好方式[18].

　　Grant（1991）和 Assa（1995）的研究认为，年龄较大的员工本身的人工成本较高，工作绩效和创造力处于衰减期，让部分员工提前退休，既保护了这些员工的利益，也节约了企业的成本，同时解决了就业问题，提高了全社会的经济效益[20].

　　Mincer（1988），Anderson（2000）认为，在人员更新时，可通过招聘、人力资源合理配置、培训开发、以及辞退员工的福利保障等方面采用有针对性的措施，达到保护关键人力资源和优化人力资源产出的目的[21].

　　（2）通过薪酬管理控制人力成本。

　　由于企业劳动力的结构存在差异，Hung（1994）和 Alain（1996）建议应在企业内部根据供需建立劳动力等级梯队，并按劳动力层次进行人力资源等级管理[22].

　　廖建桥（2003）倡议在知识经济时代应该采用两级工资制，高层次人才采用高工资，普通员工采用低工资[23].

　　田效勋（2003）在总结国内外薪酬模式的设计时指出，薪酬有五种基本模式，分别为基于岗位、绩效、技能、市场、年功的薪酬模式，企业要根据实际灵活组合[24].

　　（3）通过其他方法控制人力成本。

　　Turban（1993）研究发现企业通过科学的组织结构的设计和调整，可有效地节约人力资源成本，提高企业绩效[25].

　　丁嘉莉（2000）通过业务流程再造的"职位-活动-人员规划"过程研究，指出在人力资源配置和培训上通过相应的模型，实现最优的流程规划和适当的人力资源成本投入[26].

　　Deangelo（1991）在研究美国 20 世纪 80 年代钢铁业人工成本投入时发现，采用财务弹性支付，可以有效地防止劳动力的减退，节约人工成本投入[27].

　　1.2.4 相关研究文献评述。

　　以上从人力资源会计、人力资源成本会计和人力资源成本控制方面对相关研究进行了综述。在人力资源会计的研究上，学者们对它的定义和分支，现在所面临的困境和未来的发展方向进行了研究。在人力资源成本会计方面，主要对成本的定义和构成，成本的分析、核算和计量方面研究较多。大量的研究都致力于控制人力资源的成本，主要的几种观点有通过科学的人力资源管理、薪酬管理和其他有效的企业管理方法来控制人力成本。

　　目前，我国人力资源会计还没有形成统一的理论和方法体系，主要在以下几个方面出现了分歧，人力资产包含的内容、有关账户的设置、计量方法的选择、人力资产的摊销、人力资产减值准备的计提和人力资产的列报等。由于理论上还没有与传统会计体系融为一体，企业在实务操作中没有参照依据，因而现实中未能大规模予以推广应用。知识经济时代中，拥有着知识和技能的人才在高技术企业中的主导地位日益凸显，有关人力资源成本会计在高技术企业中应用的研究仍进展缓慢，需要我们进一步探索。

　　1.3 研究内容及框架。

　　本文对高技术企业人力资源成本会计的研究，共分六个章节展开论述。

　　第一章：导言。本章阐述了研究背景和意义，在总结归纳国内外相关研究文献的基础上，提出本文研究的切入点。然后说明了研究的方法和思路，以及本文的几点创新。

　　第二章：人力资源成本会计相关理论基础。分别介绍了人力资本、人力资源会计、人力资源成本会计理论，为本文研究的展开提供坚实的理论基础。

　　第三章：高技术企业应用人力资源成本会计的必要性分析。由于人力资源在高技术企业中扮演着特殊的角色，传统会计核算体系已不能满足信息使用者的需要，高技术企业对人力资产的核算和报告提出了新的要求。因而，在高技术企业中构建人力资源成本会计是现实的呼唤。

　　第四章：高技术企业人力资源成本会计体系的构建。在传统会计体系的基础上，结合高技术企业的特殊要求，确定了人力资源成本会计模式构建的原则和思路，在它的指导下，从基本假定、确认、计量、记录以及信息披露各个环节进行具体构建。

　　第五章：高技术企业人力资源成本会计的实施与应用。首先阐述人力资源成本会计模式从理论层面引入到企业实际中的方法。然后，选取 SJ 公司这一生物制药企业，在具体的案例中检验所构建模式的有效性并分析应用效果。最后，针对实施过程中遇到的困难进行对策研究，并分析了该会计模式在现实中应用的良好前景。

　　最后：研究结论与展望。对本文的主要研究内容、成果和意义进行了总结，同时指出了不足之处，并对未来的研究方向进行了展望。

　　1.4 研究方法与思路。

　　1.4.1 研究方法。

　　（1）归纳总结方法。通过国内外相关研究文献的回顾，总结归纳出现阶段研究面临的主要问题和发展趋势，再结合对相关基础理论的归纳总结，探索在高技术企业中构建人力资源成本会计体系的方法。

　　（2）案例分析法。将本文初步建立的理论模型应用于某典型企业的实际操作中，验证模型的可行性，针对应用中存在的问题，对模型进一步改进和完善。

　　1.4.2 研究思路。

　　本文在分析了研究背景和意义之后，总结梳理了国内外相关文献，分析了人力资源成本会计研究的现状和面临的问题，并对研究的理论基础进行了阐述。在此基础上，分析在高技术企业中构建人力资源成本会计的必要性，从而展开主要研究部分。沿用传统会计体系的核心思想并结合高技术企业的特殊性，确定人力资源成本会计模式构建的原则和思路，继而从基本假定、确认、计量、记录、披露五个环节进行具体构建。

　　为了验证模式的可行性，本文选取了 SJ 公司进行检验，在对实施中遇到的困难进行分析之后，研究了相应的解决对策。结合现代会计的发展分析了该模式在应用中的良好前景。最后，总结本文的研究结论和局限性，并对未来的研究方向作出了展望。

　　1.5 创新点。

　　（1）研究对象的选取。之前学者们对人力资源成本会计的研究，主要集中在会计师事务所、高校、科研机构、国有企业和油田企业，但对高技术企业的研究还比较少。本文立足于人力资源高度密集、智力资本占主导地位的高技术企业，初步构建了人力资源成本会计体系。

　　（2）研究视角的定位。本文站在企业战略管理的角度，通过在高技术企业中构建人力资源成本会计体系，加强对人力成本的控制，提高企业的人力资源管理水平，促进各部门的协调与配合，增强企业的凝聚力，共同致力于企业战略管理目标的实现。

　　（3）研究模型的改进。在账户的设置、核算流程的设计、信息披露的方式方法上，都与传统会计体系及之前建立的人力资产会计体系不同，更加适合在高技术企业的环境下实现人力资产的核算与披露。

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