本文参考《高等学校会计制度》（财教[2013]30号），结合当前国家对民办高等教育事业的政策和要求，以及江苏省民办高校发展的实际情况，剖析2002年《江苏省民办高校会计制度》的主要特点和存在的主要问题，并就如何解决问题提出相应的对策，以期为修订《江苏省民办高校会计制度》提供理论参考。大家在相关论文写作时，可以参考这篇题目为“民办高校现行会计制度执行问题与修订措施”的财务会计论文。
原标题：民办高校会计制度研究---以江苏省民办高校会计制度修订为例
摘要：参考《高等学校会计制度》（财教[2013]30号），结合当前国家对民办高等教育事业的政策和要求，以及江苏省民办高校发展的实际情况，剖析2002年《江苏省民办高校会计制度》的主要特点和存在的主要问题，并就如何解决问题提出相应的对策，以期为修订《江苏省民办高校会计制度》提供理论参考。
关键词：民办高校；会计制度；研究；江苏省
2002年6月6日，江苏省财政厅和教育厅在全国率先颁布《江苏省民办高等学校财务管理制度（试行）》和《江苏省民办高等学校会计制度（试行）》（苏财教[2002]46号，以下简称“现行制度”），为规范江苏民办高校的财务管理和会计核算奠定了基础，对江苏民办高等教育事业的发展起到了积极的作用。2002年以来，国家出台了《民办教育促进法》，教育部出台了《民办高等学校设置暂行办法》，江苏省政府也出台了《省政府办公厅关于加强民办高校规范管理促进民办高等教育健康发展的通知》，进一步促进了民办高等教育事业的发展。同时，民办高校在发展中遇到的产权归属问题、合理回报问题、成本核算问题等也逐渐显现出来。为了顺应这些变化、尽快明确和解决相关问题，2014年10月，江苏省财政厅和教育厅（苏财教[2014]196号）下达了江苏省民办高校财务会计制度修订任务。本课题组成员牵头并参与了《江苏省民办高校财务会计制度》修订工作，为了从理论上阐述民办高校发展中所遇到的财务会计方面的相关问题，设立专题研究民办高校会计制度，从进一步规范民办高校的会计核算、保证会计信息质量、增强会计信息的可靠性和可比性、维护举办者与出资人及学校的合法权益、防范民办高校办学风险等多个方面开展研究，为修订《江苏省民办高校会计制度》提供理论支撑，以促进江苏省民办教育事业持续健康发展。
一、现行制度的主要特点
现行制度明确了江苏省民办高校以权责发生制为会计核算基础，规范了会计科目的设置及其核算内容，制定了财务报表格式及其编制方法，规定了固定资产折旧、在建工程、合理回报等核算办法，制定了财务、预算、成本、资产、内控等方面的管控手段和措施，奠定了江苏民办高校的核算基础。其中权责发生制、固定资产折旧、对基建工程采用在建工程科目核算开创了高校会计核算制度的先河，比2005年财政部发布的《民间非营利组织会计制度》中的相关规定早三年，后两者比2012年财政部、教育部以财教[2013]30号印发的《高等学校会计制度》中的相关规定早十一年。
（一）以权责发生制作为确认计量的基础
现行制度颁布时，公办高校单一采用收付实现制作为会计核算基础。运用收付实现制的主要弊端是在核算时会遗漏一些应收而未收的收入、应付而未付的支出等业务和数据，导致财务收支准确性差、收入支出不相匹配，不能正确反映跨期的收入和费用、不能及时完整地提供核算信息，从而不能准确计算和分配办学结余，甚至可能会造成人为调节结余的情况。
现行制度采用权责发生制划分收入和费用的受益期，使民办高校收入与支出之间相配比，客观科学地反映了民办高校的收支情况，从而能够准确计算和合理分配收支结余。同时，权责发生制区分资本性支出和收益性支出，能够准确核算教育成本，使得教育成本与绩效更好地配比，提高评价与考核民办高校的办学成效，高度体现了民办高校“自主办学，自负盈亏”的办学特色，有效弥补收付实现制会计的不足。
江苏省民办高校学费收入的确认原则是权责发生制的充分运用。现行制度中规定：“学校按学年收取的学费收入，应按收入与支出相配比的原则，1/3作为当年的教育事业收入，其余2/3作为下年度教育事业收入。”将学费收入在不同会计期间进行合理分配，避免在每学年初收取学费时，一次性计入当期收入，致使当期结余大幅度增加。
（二）引入固定资产折旧核算办法
在2013年《高等学校会计制度》会计制度修订之前，公办高校没有对固定资产计提折旧，而是采用到报废时一次性减少资产价值的核算方法。如果民办高校照搬这种计量方法，资产负债表上反映的只是固定资产的历史成本，没有反映其损耗金额和净值，使得资产总量虚增，造成资产核算不实，不能真实反映民办高校的资产状况。而且随着时间的推移，其账面价值与实际价值的背离也越来越大，导致民办高校的教育成本核算内容不准确。
现行制度引入固定资产折旧办法，将固定资产取得成本作为初始价值入账，通过“累计折旧”核算固定资产的损耗价值，使实际价值与账面价值相符。这种计量方法反映了固定资产的损耗程度，准确计量了固定资产的现有价值，不仅与国际会计准则相一致，而且提高了会计信息的质量，便于民办高校进一步加强资产管理和成本核算。
（三）基建会计主体一体化
现行制度将基建会计账套合并至单位的财务会计账套，通过“在建工程”科目核算基建项目所发生的成本，统一了财务会计和基建会计，使民办高校固定资产、基建成本能完整地在财务报表中体现出来。
如果在2002年制定现行制度时，参照当时公办高校基建项目的核算办法（即将基建项目单独实行会计处理核算），就会导致校内存在财务会计和基建会计两个会计核算主体，使得一个单位的经济业务或事项在两个账套中反映，不能完整全面地反映一个单位的整体经济活动。同时，民办高校很多基建项目都通过银行贷款筹集资金，贷款利息由学校财务偿还，其利息费用可能存在直接列作当期支出、漏记或少计资本化利息的情况，从而使最后形成的固定资产价值偏少，不能完整地反映基建工程的实际成本。
（四）体现合理投资回报
现行制度根据国家政策，结合江苏省民办高校的实际情况，确立了“合理回报”的原则和会计核算办法，具有可操作性。
首先，明确了净收益的分配顺序。现行制度中规定：“净收益的分配顺序：（1）计提30%的事业基金；（2）对投资者投资成本的合理补偿；（3）剩余部分作为事业基金，用于事业发展和弥补以后年度的收支差额。”
其次，规定了合理回报分配的前提条件。现行制度中规定：“在学校当年办学有盈余、且按规定提取了事业基金后，由学校董事会或类似机构根据有关规定确定分配方案”,“净收益额为零或负数的，不得计提应付投资收益。”
再次，确定了合理回报的提取基数和提取比例。现行制度中规定：“投资成本补偿额按实际投入资本的一定比例计算，具体比例根据计提事业基金后的净收益额确定，可高于同期银行存款利率，但最高不得超过同期银行一年期贷款利率2个百分点。如当年遇银行调整贷款利率，则应按日计算加权平均贷款利率。”
最后，规范了合理回报分配的账务处理流程。现行制度中规定：“对投资者投资成本的合理补偿用‘应付投资收益’科目核算”,“计提投资收益时，借记‘净收益分配-应付投资收益’科目，贷记本科目。支付投资收益时，借记本科目，贷记‘银行存款’等科目。”
二、现行制度执行中存在的主要问题
在现行制度执行的十四年中，国家陆续出台了多个与民办高校管理相关的法律法规，现行制度显然不能适应这些政策的变化。同时，随着民办高等教育事业的发展，民办高校发展中遇到的产权归属、合理回报、办学风险、成本核算等问题也逐渐显现出来。
（一）合理回报问题
1.现行制度中“合理回报”的相关名称与民办高校性质不一致。《民办教育促进法》第三条明确规定：“民办教育事业属于公益性事业，是社会主义教育事业的组成部分。”由此界定了民办高校的性质：民办高校均是非营利的公益性事业，是非营利组织，与出资人是否要求取得合理回报无关。
现行制度中将出资办学方定义为“投资者”、将其投入的办学成本定义为“投资成本”、将核算合理回报的会计科目定义为“应付投资收益”,这些名称套用了企业会计制度中对投资人、投资资本和收益分配的相关定义，容易产生出资举办民办高校是以营利为目的的错觉，与民办高校性质不一致。
2.“合理回报”的法律定性与现行制度中“合理回报”的账务处理与相矛盾。“合理回报”在其性质上是属于结余分配还是奖励？民办高校举办者的出资属于投资（则结余分配）还是捐资（则奖励）？即民办高校的产权归属问题。
《民办教育促进法实施条例》第七章“扶持与奖励”和《民办教育促进法实施条例》第六章“扶持与奖励”中均涉及“合理回报”的内容。由此可见，“合理回报”的法律定性是国家对民办高校办学者的“扶持与奖励”,是国家对办学者的鼓励，是国家促进民办高校发展的一种手段，与企业股东的分红不同，两者有着本质的区别。奖励是成本支出的组成部分，是结余结转前列支的项目，不属于净收益分配项目。
现行制度提取“合理回报”的账务处理如下：
借：净收益分配---应付投资收益
贷：应付投资收益
这种账务处理方法反映了提取“合理回报”是对民办高校办学结余的分配，与“合理回报”为“奖励”的法律定性相悖。
3.在制度执行中，“合理回报”提取不规范。许多民办高校实际提取“合理回报”时，存在回报形式多样、提取基数和提取比例不规范的现象，比如有些民办高校以源占用费、资金占用费、投资回报等形式提取回报；有些以学费收入为提取基数，回报金额较大，影响江苏省民办高校发展。
