民办高校现行会计制度执行问题与修订措施(2)

　　（二）缺乏防范办学风险的核算机制
　　
　　民办高校主要依靠社会力量办学，经费自筹、管理自主、盈亏自负、风险自担，与公办高校相比，面临更多的办学风险。这种办学风险是多方面的，主要风险来源有以下几个方面：（1）生源问题：教育资金投入不足、毕业生就业困难、办学行为不规范（如有些民办高校乱收费），致使生源不足、不稳定，或者生源虽然较充足，但学生素质比公办学校差，社会认可度低，存在潜在的办学风险。（2）法人财产权不落实：举办者投入学校的土地及房产权属办理过户手续时，要缴纳金额巨大的资产过户的相关税费，造成举办者投入办学的资产迟迟未过户到学校名下，导致民办高校存在法人财产虚置现象，不能确保学校依法享有资产的所有权，资产所有权和使用权的分离使得民办高校的办学风险加大。（3）财务风险：民办高校的资金来源主要是学费收入，渠道单一，加上生源不稳定，就容易出现资金紧缺、办学经费不足的情况。在资金紧缺的情况下，民办高校向银行贷款，甚至有些出资人通过非法集资或乱收费等方式获取资金，大大增加了财务和法律风险。（4）民办高校内部管理体制不健全、师资建设相对落后、突发事故等其他原因，也易诱发办学风险。
　　
　　由于上述原因使得民办高校存在较大的办学风险，但现行制度未建立起防范办学风险的会计核算办法，不能从制度设定上合理有效地防范民办高校的办学风险。
　　
　　（三）收支分类单一、收支不匹配，不能准确核算成本
　　
　　在现行制度中，收支分类科目的核算存在以下问题：
　　
　　1.“教育事业收入”科目中核算开展教学、科研及辅助活动所取得的学费等收入，“教育事业支出”科目中核算开展教学、科研活动发生的各项支出。教学、科研活动的收支未进行区分，不利于分析日常教学活动、科研活动各自的收支构成、收支规模、收支结余及其变化趋势等方面的信息。
　　
　　2.教育事业支出科目中除核算教学、科研活动所发生的成本，还核算行政管理、后勤保障等业务活动成本，这种粗放的核算方式不能准确核算教育资源的实际耗费，不利于分析教育成本结构、成本性态及其动态变化，不能真实、准确、合理地反映民办高校教育成本的变化规律，不利于成本分析和绩效考核。
　　
　　（四）会计报表格式欠缺，财务报告要素缺失
　　
　　1.会计报表项目列示不够合理。按照现行制度，资产负债表月报表项目包括资产、负债、净资产、收入和支出项目。众所周知，资产负债表是反映某一特定日期的财务状况，是静态的会计报表；收入支出表是反映一定会计期间的收支结余，是动态的会计报表。因此，将收入、支出项目在资产负债表中列示，不仅混淆了动态的收支情况和静态的财务状况，而且导致收支项目的重复列报。
　　
　　2.缺失财务报表附注，导致信息披露不完整。现行制度中，民办高校财务报表包括资产负债表、收入支出表、现金流量表，支出明细表和基本数字表，缺少财务报表附注，不能对理解和分析财务报告有重大影响的事项做出全面反映，不利于财务报表使用者进行相关决策分析。
　　
　　三、修订现行制度应采取的措施
　　
　　（一）完善合理回报细则
　　
　　1.重新定义“合理回报”的相关名称。在修订制度时，重新定义“合理回报”的相关名称，使其更贴近民办高校的性质，更符合江苏民办高校的实际情况。如：将合作办学的公办高校、出资方分别修订为“举办者”“出资人”;将投入的办学成本修订为“出资额”;将合理回报的“分配方案”修订为“提取方案”;将核算合理回报的会计科目修订为“应付占用费”.
　　
　　2.重新设定“合理回报”的账务处理流程。（1）将合理回报的提取额在“教育事业支出”科目中列支。（2）调整科目设置：在“应付占用费”会计科目下，增设“应付资源占用费”和“应付资金占用费”两个二级明细科目；同时，在支出经济分类科目中增设“占用费”一级科目，并下设“资源占用费”和“资金占用费”两个二级明细科目，用于分别核算支付给举办者的管理费、出资人的合理回报额。（3）具体账务处理流程修改如下：
　　
　　提取上缴给举办者的管理费时：
　　
　　借：教育事业支出---资源占用费
　　
　　贷：应付占用费---应付资源占用费
　　
　　提取支付出资人的合理回报额：
　　
　　借：教育事业支出---资金占用费
　　
　　贷：应付占用费---应付资金占用费
　　
　　3.进一步界定提取基数和提取比例。2010年11月3日，江苏省政府办公厅颁发了《省政府办公厅关于进一步促进民办教育发展的意见》（苏政办发[2010]135号）文件，其中第18条规定：“每年合理回报额不超过学校账面记录的出资人的实际出资额与当年金融机构人民币一年期贷款基准利率150%的乘积。”省政府的文件是针对江苏省民办教育的实际情况提出来的，本项目组认为以该文件作为修订“合理回报”的提取基数和提取比例是合规合理的。由此提取比例修订为“当年金融机构人民币一年期贷款基准利率150%”;提取基数修订为“实际出资额”,不得再以学费收入作为提取基数。
　　
　　4.加强对“合理回报”的监督和控制。（1）事前报备。民办高校董事会或类似权力机构根据主管部门、合作办学合同或协议的有关规定研究确定“合理回报”提取方案，并报呈教育主管部门备案。提取方案应包括提取程序、提取顺序、提取比例、提取基数、计算方法等事项。（2）事中监管。教育主管部门及有关部门定期对民办高校“合理回报”提取的实际执行情况进行监管，避免不合理的高额回报，防止民办高校教育经费流失，确保民办高校健康可持续发展。（3）事后审计。组织或者委托会计事务所等社会中介机构，对民办高校“合理回报”提取程序、提取金额等实际执行情况进行定期审计，并将审计结果向社会公布。
　　
　　（二）建立民办高校风险保证金制度
　　
　　为了合理防范办学风险，适度规避学校发展的不稳定性，民办高校有必要每期以所确认的学费收入为基数，按照一定比例提取适量的风险保证金，并实施专项账户管理制度。该保证金主要用于弥补办学风险而导致的损失，也可用于弥补办学亏损，以从会计核算角度，将民办高校的办学风险降到最低。
　　
　　具体防范措施是通过设置“专用基金-风险保障基金”科目来核算计提的风险保障基金，同时计入学校教育成本，并在支出经济分类科目中增设“风险保障基金”科目。具体账务处理如下：
　　
　　借：教育事业支出-风险保障基金
　　
　　贷：专用基金-风险保障基金
　　
　　（三）调整收支分类，细化成本核算
　　
　　修订现行制度时，本项目组借鉴现行的《高等学校会计制度》收支分类方法，在原有收入类科目（“财政补助收入”“教育事业收入”“经营收入”“其他收入”）基础上增设“科研事业收入”“附属单位上缴收入”和“上级补助收入”;将原有支出类科目（“教育事业支出”“经营支出”和“其他支出”）基础上增设“科研事业支出”“后勤保障支出”“行政管理支出”“对附属单位补助支出”“上缴上级支出”.
　　
　　这种细化的分类方法能合理划分教学、科研活动的收支，合理评价教学、科研活动的效率与效果；同时能细化各类业务活动的成本核算，正确核算教育成本，为民办高校正确计算结余、确定收费标准和内部管理考核提供合理的依据和保障。