新会计准则中资产减值的确认与计量

　　为规范企业会计确认、计量和报告行为，保证会计信息质量，财政部于 2006 年 2 月 15 日发布了《企业会计准则》，并自 2007年 1 月 1 日起在上市公司范围内实施。本文从资产减值的定义，分析了新准则下的资产减值会计处理。从总体上说，新会计准则的实施将一定程度上有效遏制企业利用资产减值准备调节利润，保证了财务资料的真实性，但面对较为落后的基本国情，仍有不足之处，从而提出自己的一些看法。希望通过此文对新准则下的资产减值会计处理的理解有所帮助。

　　一、资产减值的定义

　　资产减值是指因为外部因素或内部使用方法或范围发生改变而导致资产的使用价值下降，使得资产的可收回金额低于资产的账面价值。一般情况下是偶然的、非预期的。

　　可能会造成资产减值的原因如下：

　　1、资产的市场价格在当期下跌，下跌幅度远远高于因正常时间推移或正常使用而带来的价格下跌；2、市场经济、技术和法律等企业经营或资产提供服务的市场，在当期或未来期间发生重大的变化，对企业产生负面影响；3、市场利率或其他市场的投资报酬率提高，已经影响企业计算资产使用价值的折现率，致使资产使用价值降低；4、企业的计划改变了资产的使用方向。

　　从会计学的角度看，资产减值是现值和历史成本这两种计量属性对同种资产进行计量时所产生的差异，这种差异来源于社会经济环境的不确定性。当资产的可收回金额低于历史成本时，资产的账面价值就不能合理反映资产的真实价值，此时，资产就发生了减值，二者的差值即为资产减值。对于资产价值已发生的减值若不予以确认，必然虚夸资产的价值，这不符合会计的真实性原则，也有悖于稳健性原则。因此，企业应当在期末或者至少在每年年度终了，对资产逐项进行检查，审核，根据稳健性原则合理地估计资产的减值损失。
　　
　　二、资产减值的确认

　　新会计准则第一次引入了"资产组"、"资产组组合"、"企业总部资产"的概念，并对商誉减值有了比较明确的规定。资产组的概念首先符合"资产"这一会计要素的定义；其次，资产组对于产生的现金流入考虑了相关性因素，指出必须相关于某些资产（组成最小的组合）而独立于其他资产。资产组的认定非常重要，因为当有迹象表明一项资产可能会发生减值时，企业应该以单项资产为基础估计其可收回金额，但是企业并不一定能够对所有的单项资产可收回金额进行估计。资产组是完善我国资产减值会计规范的一个重大举措，是对资产协同工作才产生现金流量这一事实的反映，也是贯彻资产减值会计制度的重要环节。引进资产组符合成本效益原则，对只需根据单项资产就可以确定资产减值准备的主题而言，并不会增加任何成本。而对于那些根据单项资产不能确认其资产减值准备的主体而言，通过资产组进行减值测试可为债权人、投资者等提供更为可靠的信息，并且减少了按单项资产为计提基础的复杂性，使得企业在计提资产减值时有更好的操作性，降低执行难度。总资产是针对企业集团而言的，新准则要求：有迹象表明某项总部资产可能发生减值的，企业应当计算确定该总部资产所归属的资产组成租或者资产组合的可收回金额，然后将其与相应的账面价值相比较，判断是否需要确认减值。

　　新准则规定：资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。这对目前上市公司利用资产减值调节利润的现象起到了良好的抑制作用，但是计提资产减值准备的目的就是在未来满足会计信息相关性的要求使得调整后的资产价值更符合客观事实，若减值恢复时不转回已经计提的减值准备，也就无法反映资产的真是状况，低估企业的发展能力。

　　值得注意的是，这里不得转回是针对长期资产减值而言，流动资产如存货、应收款项、短期投资等的减值问题由其他的准则来规定，就像存货跌价准备可以按照单个存货项目或者存货类别分别计提，新准则则在这方面维持了旧会计准则的规定，没有再做硬性规定，而不同的选择，会出现不同的结果，这种差异也容易形成操纵盈余的工具。

　　三、资产减值的计量

　　新准则规定，资产可收回金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。资产可收回金额的计量可以按着以下步骤执行：先依照公平交易中销售协议价格减去可直接归属于该资产处置费用的金额确定，当上述方法无法确定时，再以资产未来预计现金流量的现值作为可收回金额。计算公式分别为：

　　资产的净额=公允价值减去处置费用资产预计未来现金流量的现值=资产持续使用过程中以及最终处置所产生的预计未来现金流量*折现率新准则详细地给出了可收回金额的具体确定办法，同时指出：资产的可收回金额应当按照资产的公允价值减去处置费用后的净额、资产预计未来现金流量的现值，以二者计算结果较高者确定，而且对于资产公允价值、处置费用及预计未来现金流量现值计算等分别给出了比较详细的操作方法，以便于实际运用。新准则在借鉴国际会计准则的基础上引入"公允价值"的概念。

　　通过分析可以看出，可收回金额的计量需要依据大量数据进行判断和估计。而滥用会计估计，使得计提资产减值准备在实务中成为上市公司操纵盈余的手段。但公允价值还不宜于现阶段在我国使用，我国评估行业发展不够成熟、完善，评估方法和评估结果有很大弹性。若选用其它新准则中未详细列明的方法进行评估，实务中认为操纵的可能性更无法控制。这些都给公允价值的实际应用代来重重困难。所以新准则在对待公允价值的态度上市比较谨慎的，规定已确认的减值损失不允许转回，实质上对公允价值采取了限制使用的态度。

　　四、资产减值的披露

　　新准则增加了对资产减值相关信息的披露，要求企业对资产减值明细表应披露的内容是：当期确认的各项资产减值损失金额；企业提取的各项资产减值准备累计金额；提供分部报告信息的，应当披露每个报告分部当期确认的减值损失金额。

　　新准则中资产减值披露上，只是对重要资产减值的金额和原因予以披露，而对于资产可收回金额方面的信息，如估计未来现金流量所依据的假设条件、折现率的计算方法、销售净价的计算依据等往往不进行相关披露。在披露重要资产减值准备的原因时要么过于笼统，要么缺乏实质性内容，使得报表使用者无法了解和判断公司的资产减值情况。此外，新准则也没有要求披露减值准备对企业盈余持续性的影响。