X商业银行税务筹划的方案设计(2)

　　所以，对于 X 商业银行的贷款业务，我们可以采取以下税收优化方案：充分评估客户信用等级，对高信用客户采取宽松贷款限制条款。

　　具体如下：X 商业银行在对大商公司进行贷款前，先对其进行充分的市场调研，之后发现其经营状况良好，信誉较高，于是决定对其采取利率优惠政策，以 6%的利息对其进行贷款，同时大商公司作为回馈，介绍其关联企业 A 给该行，A 企业与该行签订了1000 万元贷款合同，我们可以计算出该行每笔贷款业务所缴营业税为：1000×6%×5%=3 万元两笔贷款业务合计税后收益为（1000×6%-3）×2=114 万元。

　　2.3.1.2 转贷业务转贷业务营业额的计算方法是用其利息收入减去利息支出。对于转贷业务，商业银行一般采取提高借款利率并降低贷款利率的方式来减少其利息收入和支出的差额，从而减少其营业额，少缴纳营业税款。因此，X 商业银行针对其转贷业务，税收优化方案为，缩小转贷业务的利息收入与支出的差额，即缩小利率差。

　　具体如下：针对 X 商业银行转贷业务现有纳税情况，为了缩小利率差额，该行可以将其向B 商业银行的借款利率提高到 3.5%,而将其向大商公司的贷款利率降低到 4.5%,这样可以计算出 X 商业银行所缴纳营业税为：6000×6.5×（4.5%-3.5%）×50%×5%=9.75 万元，节省应纳税额 19.5-9.75=9.75 万元。同时，X 商业银行为了增加其营业收入进行利益返还，还可以与大商公司签订更多的金融服务条款，或者采取其他的方式。

　　我们知道，一般贷款业务的营业额为贷款利息收入，而在计算外汇转贷业务的营业额时是用其贷款利息收入减去借款利息收入。根据税法相关规定，金融机构应该对其自由资金贷款业务和转贷业务进行明确细分，分别核算其营业额，如果没有分别计算，均按照一般贷款业务计算缴纳营业税①.因此商业银行应该将贷款业务和外汇转贷业务分别核算，这样其好处就在于，它可以有效的避免“税收陷阱”,尽可能的减少税收负担。因此，X 商业银行的税收优化方案具体如下：对其一般贷款业务和外汇转贷业务进行分别核算，已知该行一般贷款业务的利息收入为 1000 万元，外汇转贷业务的利息收入为 800 万元，利息支出为 600 万元，那么由税法可知，该商业银行应缴纳营业税为：（1000+800-600）×5%=60 万元。

　　2.3.1.3 融资租赁业务融资租赁业务是这样一种业务，它在实质上转移了与其资产所有权有关的全部风险和报酬，根据税法规定，它按金融保险业缴纳营业税，其营业额的计算方法是将其向承租方收取的全部价款和价外费用（包括残值）减去出租方承担的出租货物的实际成本②.而出租货物的实际成本包括出租方承担的货物购入价、各项税费和借款利息。而经营租赁业务是按照服务业税目计算缴纳营业税的，因为它在实质上并没有转移与其资产有关的全部风险和报酬，其营业额为向对方收取的全部租金收入，不得抵扣任何成本费用支出。所以，从营业税角度出发，我们可以发现，融资租赁优于经营租赁。因此，对于 X 商业银行，其融资租赁的税收优化方案为：银行采用融资租赁的方式，租赁价款为 650 万元，租赁期满设备转让价款 30万元，则商业银行 A 应缴纳营业税为（650+30-500）×5%=9 万元，税后收益为 650+30-500-9=171 万元。（不考虑货币时间价值）
　　
　　2.3.1.4 金融企业往来业务金融企业往来收入主要包括存放中央银行存款、存放境内外同业清算款项、拆放金融机构借款、拆放银行和非银行金融机构等取得的利息收入等。

　　我国税法规定，对于金融企业的往来收入业务，可以暂时不征营业税③.因此，对于 X 商业银行来说，应该在增加其在同业往来上的资金投放，以减轻营业税负担。

　　2.3.1.5 中间业务X 商业银行应降低手续费收入，然后通过其他途径求得交换补偿。
　　
　　2.3.2 企业所得税的税务筹划方案

　　对企业所得税的税务筹划可以从以下三个方面入手：

　　一是有效的利用税收优惠政策：仔细研究我国新企业所得税税法，我们会发现其税收优惠政策主要偏向于产业优惠，所以并不是商业银行的所有经营范围都可以享受税收优惠政策。但是根据新企业所得税法，商业银行的国债利息收入和权益性投资收益是可以免税的，所以，X 商业银行可以充分利用该项免税政策，从这两方面着手，对这两项业务进行有效合理的税收筹划，在进行债券投资时，要有有效权衡和比较其国债的实际收益率和其他劵种经过风险调整后的税后实际收益率。

　　二是合理规划限制性支出。新企业所得税法对企业的很多业务的费用支出都设定了限制性扣除标准。其中，规定广告费和业务宣传费支出，在不超过当年销售收入的 15%部分准许扣除，超过的部分在以后的纳税年度结转扣除。而对于公益性捐赠支出，规定其扣除标准由以前年度纳税所得额的1.5%提高到年度利润总额的15%,对于业务招待费，税法规定按其发生额的 60%扣除，最高不能超过其当年销售收入的 5%,所以，商业银行应该加大管理力度，事先对其限制性费用进行周密的计划和算预，这样才能充分运用税收优惠政策来降低税负。对于广告费和业务宣传费支出，商业银行在满足其基本需要的前提下，最好不要超过其营业收入的 15%,虽然其超过部分在下年度可以结转，但是其已经丧失了提前缴纳税金这部分资金的时间价值。而对于公益性捐赠支出，也最好不要超过限制的标准。而且，商业银行最好不要直接向受益人捐赠，而是要通过公益性捐赠机构，因为，对于直接捐赠支出，税法不允许税前扣除。对于业务招待费，我们发现，每一笔业务招待费都有 40%的税后利润支付，最高扣除比例也很低，这不利于商业银行业务经营需要，因此商业银行需要重点筹划其业务招待费支出。

　　三是合理利用暂时性差异。暂时性的差异是指，在企业会计报表中，其资产负债表的账面价值和计税基础的差异。而暂时性差异又分为应纳税暂时性差异和可抵减暂时性差异。两者的不同点在于：应纳税暂时性差异可以延后纳税时间，使企业获得资金时间价值；而可抵减暂时性差异则会提前纳税时间，导致企业资金时间价值损失。那么对于商业银行来说，时间价值是很重要的，因为多占用一天资金就意味着多获得一天的利息。所以，商业银行要充分重视并合理利用暂时性差异来进行税务筹划。X 商业银行企业所得税具体税务筹划优化方案如下：
　　
　　2.3.2.1 固定资产折旧折旧是成本的一部分，因此采用的折旧方法不同，其企业固定资产的成本也将不同。不同的折旧方法会产生不同的折旧额，不同的折旧额，会导致有差异的固定资产成本，而成本又会影响利润，最终直接影响企业的税负。所以，X 商业银行在进行税务筹划的过程中，一定要选择好合适的固定资产折旧方法。这里有两种方法可供选择：

　　一是缩短固定资产折旧年限。税法虽然对固定资产的折旧年限有一定的规定，但是也给企业提供了一些相对自由的选择空间，对于有些固定资产，税法并没有限制其折旧年限，因此商业银行可以自行选择较短的折旧年限，这样就可以在增加折旧额的基础之上在缩短折旧时间，及早计提完毕。因此，根据目前 X 商业银行的所得税纳税情况和纳税现状，其税收优化方案是缩短其固定资产折旧年限，应该把折旧期限从 30 年调整为 15 年，每年提取的折旧额为 13.34 万元，这样可以计算出其全部折旧的现值为：13.34×12.8493=171.41万元（12.8493 为年利率 2%时，15 年的年金现值系数）。通过对这两个不同折旧期限的折旧额和折旧现值进行比较，我们会发现，折旧期限为 15 年的比折旧期限为 30 年的折旧的现值多了 22.03 万元。由此可以推出，对于这200万元的营业用房，如果缩短15年的折旧期限，可以为商业银行节税22.03万元×25%=5.51 万元（25%为企业所得税税率）。

　　二是运用加速折旧法来代替直线法来提取折旧，实现税务筹划。已知 X 商业银行有一批银行电子设备，原值 80 万元，残值为 0,折旧期限为 8年，每年应提折旧 10 万元。我们按照加速折旧法来计算，那么该主机可在 5 年内提完全部折旧，其 1-5 年的折旧分别为 32 万元、19.2 万元、11.52 万元、8.64 万元、8.64 万元；如果采用直线法提取折旧，其全部折旧的现值为：10 万元×7.3255=73.26 万元（7.3255 为年利率为 2%,8 年的年金现值系数）；如果采用加速折旧法提取折旧，其全部折旧的现值为：32 万元×0.9804+19.2 万元×0.9712+11.52 万元×0.9423+8.64 万元×0.9238+8.64 万元×0.9057=76.68 万元（0.9804、0.9712、0.9423、0.9238 和 0.9057 分别是年利率 2%时，第 1-5 年的复利现值系数）。

　　由上述计算可得，采用加速折旧法，企业将减少 3.43 万元的企业所得税，在25%的所得税税率下银行节税：3.43×25%=0.86 万元。
　　
　　2.3.2.2 企业合并企业在合并过程中，根据其产权交换支付方式的不同，不同的涉税事项，他们的税务处理方法也不同，而不同的税务处理方法，其对合并企业和被合并企业的税务负担的影响也会不同。如果合并企业在向非合并企业支付非股权的过程中，其支付的金额低于股权票面价值的 20%,那么这个时候，被合并企业就可以推迟纳税并减轻税收负担。因为根据税法的规定，被合并企业在纳税前可以先不确认其全部资产转让所得和损失，而是先转让其股权，在转让股权后再计算损益，并以此来作为资本利得纳税。如果合并企业在向非合并企业支付非股权的过程中，其支付的金额高于股权票面价值的 20%,那么被合并企业在缴纳财产转让所得税的过程中，其资产转让所得的计算方法应该按照其在转让、处置全部资产时的公允价值计价。

　　如果 X 商业银行企业合并的过程中全部不是用现金，而是用股票来支付合并价款，那么被合并银行的股东在合并时就不需要交纳所得税。这样，就算被合并银行B 的股东转让其股权，由于其所缴资本利得低于一般所得税，其也能享受到推迟并减少纳税的好处。

　　对于合并银行接受被合并银行的全部资产时，如果被合并银行的非股权支付金额低于其所支付的股票票面价值的 20%,那么其资产的计税成本的确定基础应该是按照评估的被合并企业的原账面净值确定。如果高于 20%,那么其资产的计税成本需要按照评估确认的价值确定。由此可知，由于计入成本费用基础的不同，这就造成了合并后银行的所得税负差异。当然，也并非所有情况下都采用这种方法确定，商业银行要想在合并过程中制定全面的税务筹划方案，还要考虑很多其他的因素。

　　2.3.2.3 业务招待费根据税法规定，企业发生的业务招待费支出，如果是和生产经营活动相关的，则需按照其发生额的 60%扣除，但扣除金额最高不得超过当年销售（营业）收入的0.5%;企业发生的符合条件的广告费和业务招待费支出，其不超过当年销售（营业）收入的 15%的部分，准予扣除，超过的部分，准予在以后纳税年度结转扣除。当然，国务院财政、税务主管部门另有规定的除外①.由此可看出，和业务宣传费和广告费相比较，业务招待费的扣除条件要相对严格很多，所以，如果企业在进行税务筹划的过程中，要想少缴纳税款，减轻税收负担，那么最好的办法就是想方设法的把业务招待费转变成业务宣传费，这样就可以充分享受税收优惠政策，增加扣除金额，减少应纳所得税额。那么现在我们面临的问题就是怎样把业务招待费转变成宣传费，我们知道业务招待费主要是用来招待客户用的，在发票上主要表现在餐费和礼品费，或者旅游门票费用等，而业务宣传费主要是企业用于宣传而使用的费用，在发票上主要表现给印刷费、制作费等。所以，根据 X 商业银行目前的纳税情况，在将业务招待费进行税收优化，将其100万元业务招待费转换为业务宣传费的过程中，可以将其要赠送给客户的礼品全部先由专业机构估价，然后变为银行的宣传品，这样就把扣除限额较严格的业务招待费变为了扣除限额较宽松的业务宣传费，进而可以充分利用税收宽松政策进行节税，其具体纳税情况如下：
　　
　　业务招待费扣除限额为：876.19x0.5%=4.3 亿元业务招待费的 60%为：8x60%=4.8 亿元因此，税前可扣除业务招待费为：4.3 亿元税前无法扣除业务招待费为：4.8-4.3=0.5 亿元从而得出：多纳企业所得税为：0.5x25%=0.125 亿元优化后减少纳税额：1.175-0.125=1.05 亿元2.3.2.4 处置不良资产我们知道，银行有时在被迫收取和处置抵债资产的过程中，是需要缴纳双重税收的，比如说，房地产在收取和处置变现的过程中，需要缴纳营业税、土地增值税、契税、印花税、房产税、城建税等 6 种税，并涉及土地出让金、交易综合服务费等费用；而对于交通工具来说，其收取和变现要交纳营业税和车船税等。而且，有时候由于债务人的财务方面的原因，银行还有被迫承担债务人所需负担的费用。比如，在房地产交易过程中，需要按照买卖成交价的 0.9%来收取交易综合服务费，按照行业惯例，往往由买卖双方各负担一半，但在实际的操作中却往往不是这样，一般最终的承担着都是银行。这就造成了处置抵债资产的浪费和损失。举例来说，假设一项抵债资产的账面价值为 100 万元，如果在最终能够收回 40 万元现金，那么其损失率将达到 60%,这其中 15%-20%的部分都是水费损失。

　　所以，X 商业银行要想避免缴纳上述税费，在处置不良资产过程中，就应该直接变现，这其实就是变相的收回贷款，而不是把抵债资产过户到自己的名下。同时，银行业可以通过债转股的方式来成为企业股东，来达到避税的效果。