“营改增”：文化产业发展的助推器

　　第三章“营改增”:文化产业发展的助推器

　　我国文化产业的快速蓬勃发展离不开国家政策的大力支持，社会经济发展过程中的每一次重要政策变动都会对文化产业的发展产生重大影响。进入 21 世纪后，“完善文化产业政策，加强文化市场建设和管理，推动有关文化产业发展”等重大政策性建议为我国文化产业的腾飞奠定了政策基础，特别是在“十二五”中文化产业得到了飞速发展，在这一阶段党和政府已经把发展文化产业上升的国家战略层次，2012 年党的“十八大”再次提到要加速促进文化产业的发展，以及 2013 年十八界三中全会确立的“建设社会主义文化强国，增强国家文化软实力”等一系列政策决定，都极其有利的推动了我国文化产业的快速发展。

　　“营改增”作为本轮财税制度改革的重头戏，其中“营改增”直接涉及到的现代服务业中的文化创意服务、广播影视服务都属于文化产业，而研发技术服务、信息技术服务也多与文化产业相关，这些政策都势必将对我国文化产业的发展起到重要的促进作用，并带动相关现代服务业的快速发展，进而实现我国经济的持续健康快速发展。

　　当前文化产业涉及到的流转税就是增值税和营业税，虽然文化产业跨越了第二产业和第三产业，但其核心层部分，是属于服务业的范畴，缴纳的是营业税。而其外围层，即上文提到的文化相关产品的生产，是属于第二产业，缴纳的增值税，虽然其与文化产业密不可分，但是归根结底，是文化产业的进步带动了相关产品的生产和销售，促使了这些产业的发展繁荣，但实质这些相关产业本身并不是文化产业的一部分，仅仅只是由于其与文化产业密切相关而出现在这一统计学意义上的分类中。同时，“营改增”对原本就主要缴纳增值税的外围层影响甚小，故本文在讨论“营改增”对文化产业的影响时，没有将文化相关产品的生产纳入到讨论范围。

　　同时营业税中涉及到的文化体育业也不在本文的讨论范围内。文化体育业中的文化其实质是属于文化事业范畴的内容，党的十六大报告中，已经明确的将“文化产业”与“文化事业”作为两个平行的概念提出，其不再属于文化产业，故也就不在本文的研究范围内。

　　上述区分，主要是说明在“营改增”之前已经征收增值税多是文化产业的外围层，而本次“营改增”主要针对的就是服务业中的文化产业。这也从一方面体现出文化产业在流转税环节中征收的不合理，在现实中文化产业的服务里既包含有产品，而在产品中也包含有服务，在征税时就可能出现即征增值税又征营业税。“营改增”就是为统一税制解决交叉税制问题而提出的，同时“营改增”对我国文化产业的发展起着明确的导向作用，即鼓励文化产业的核心服务得到大发展，从而带动整个大文化产业发展。

　　3.1 现行营业税对于文化产业发展的掣肘

　　3.1.1 现行营业税的制度性缺陷

　　1994 年分税制改革后，我国对从事生产经营活动的企业在流转环节主要征收两种税--增值税和营业税。增值税的征税范围是在我国境内销售货物或提供加工、修理修配等应税劳务的行为；营业税的征税范围是在我国境内提供服务（就包括有文化产业）等七大劳务及转让无形资产或者销售不动产的行为。随着我国市场经济的快速发展以及现代服务业态的多元化，增值税和营业税两税并行、分别征收的做法也就越来越不符合现代经济的发展要求，在这一过程中暴露的相关问题也逐渐凸显，日益显现出其内在的不合理性和其自身的冲突矛盾，这不但不符合税制设计的基本要义，存在有重复征税情形，造成文化产业税负过重，同时也对文化产业的正常运行造成了一定扭曲，不利于文化产业的发展，也不利于经济结构的转型。

　　（1）两税交叉，管理困难我国税法规定增值税和营业税分别由国税和地税征收管理，两税并存造成了许多征管上的矛盾。在现实经济中，随着文化企业经营方式多样化和不断涌现出新的经济形式，产品销售与提供服务的复合行为越来越普遍，其形式也是越来越多样，造成销售产品和提供服务的界限越来越模糊，要准确区别出销售产品和提供服务的边界也就越来越不容易。涉及到判定一项具体的经济业务应该征收营业税还是征收增值税并不是很确定，这一复杂情形在文化产业领域体现的极为突出。例如对于文化企业日常发生的混合劳务行为，即一项应税（营业税）劳务行为既涉及应税劳务又涉及货物销售，对其应该是由地税负责征管还是国税负责征管，在现实中并不是很好区分，由于部门之间的现实利益竞争以及税源归属不明确，导致了两部门在现实征管中的冲突矛盾不断。不仅如此，文化企业的兼营业务就更是争论不一，即文化企业在提供应税（营业税）劳务时，还出现了应税（增值税）的销售行为，并且二者间并无直接联系或从属关系，这是税法规定上的兼营业务，对于此项业务按征管规定应分别核算应税劳务和货物销售额，并分别征收营业税和增值税，然而由于兼营业务的认定准则比较复杂，而且增值税的征管和营业税的征管分别属于国税和地税，造成了征管上的现实矛盾时有发生。这种实务中很难明确的征管权限，不可避免地增加了企业的纳税成本，也牵扯到国税与地税间的部门利益竞争，会影响到政府间的税收权益分配，同时还造成了现实税收征管上的不必要麻烦。

　　（2）重复征税，加重税负增值税是以增值额为基础来计税，而营业税却是以取得的全额收入来计税，并且缴纳过的税款并不能在之后的环节中扣除，而文化产业多又包括在它的征税范围内，这就造成了我国文化产业中普遍出现的重复征税问题。随着文化产业的不断细化以及文化产业的链条延伸，使得这种重复征税问题就日益凸显加深矛盾，营业税本身的税制缺陷给文化产业的发展带来了极大地阻力。

　　文化产业的重复征税问题表现为当文化企业向生产厂商提供服务时，由于文化企业缴纳的是营业税，假使对方企业也缴纳营业税，那是无法扣除价款中所含的营业税；若生产厂商是增值税一般纳税人，但是无法取得增值税的进项税额，也就意味着生产企业在缴纳增值税时无法抵扣其缴纳过的税款，使得文化产业存在的营业税重复征税的问题就扩大到了下一环节，导致产业税负如“滚雪球”般一直增大。而当文化企业外购产品或接受劳务服务时，无论取得的是增值税税票还是营业税税票，都不能在文化企业接下来缴纳营业税的环节中得到抵扣。这样的税制设计造成重复征税问题就广泛存在于文化产业和相关产业中，必然导致企业的整体税负过重，既抑制了文化产业的正常发展，也不利于相关产业的壮大繁荣，无法满足市场经济的发展需求。

　　（3）链条中断，阻碍分工在当前增值税和营业税并存的税制体系下，当生产企业和文化企业发生业务往来时，就会导致环环抵扣的增值税链条中断。就如上文所述的那样，如生产企业购进文化企业的服务时，在本单位缴纳增值税时却没有进项税额可以抵扣；文化企业购进的增值税进项税额却不能抵扣要缴纳的营业税。从整个产业的上下游过程来看，如果文化产业的业务参与到产业链中某环节，就会导致增值税抵扣链条在上、下游间发生中断。这不仅会阻碍服务性的文化企业从生产工业中顺利的分化出来并壮大，也不利于生产工业与文化产业之间实现相互协同发展。

　　随着当前文化产业的产业链不断拉长和企业业务不断向外扩张，文化产业与其他产业间不断的发生业务交互，使得文化产业随着其他产业一起得以迅速发展和壮大，文化产业内的交流服务也随之不断向外扩张，造成文化企业主辅分离的趋势日益强烈。过往的经济发展经验表明：当经济发展到一定阶段时，分工是促进产业壮大繁荣的有效手段。

　　相应地当文化产业发展成熟时，生产性企业就应该把更多的文化服务外包给专业的文化企业，或者是综合性的文化企业就应该分化出更为专业的文化企业，但是由于分工前企业内部间相互发生的劳务是企业内部行为，并不需要纳税的，而分工后，作为企业间提供劳务是要缴纳营业税，并且多出的税负并不能在之后的生产环节中予以抵扣，营业税的重复征税现象就加重了企业的税收负担。由此，企业为了避免重复征税问题，大多都会采用“小而全”、“大而全”的企业模式，或者直接发生税法禁止行为，这是非常不利于社会经济的专业化分工发展，抑制了生产企业的文化服务外包行为，也制约了文化产业社会分工的深化和发展。

　　3.1.2 现行营业税不利于文化产业发展

　　随着我国市场经济的快速发展和现代服务业的多元化，国民财富的积累逐渐由工农业向服务业倾斜，这已经在我国经济发展的现实经验中体现出来，而文化产业以其低能耗、轻污染、高科技以及高附加值等优点逐渐成长为带动现代服务业发展的主要力量，文化产业的发展已经成为衡量一国经济社会发达与否的重要指标，也越来越成为国与国之间竞争的一项重要软实力，也是实现我国经济持续健康稳定发展的必然要求。

　　然而我国对分属于现代服务业的文化产业征收营业税，相比于增值税只对商品流通环节的增值额征税，而营业税是对全部所得进行征税，并且在之后环节不得抵扣，导致计征营业税的文化产业存在有严重的重复征税现象，在开始出现此问题时，税法可以容许部分差额的方式去解决这一问题。然而随着文化产业的不断细化以及文化产业的链条延伸，使得这种重复征税问题就日益凸显矛盾加深，文化产业的税负随着流通不断向前且逐渐变大，就如“滚雪球”一般疯狂增长，营业税本身的税制缺陷给文化产业的发展带来了极大地阻力。流转税的税制设计很不合理，使得产业业务出现交叉时，导致抵扣链条中断，产业税负加重，阻碍产业分工，导致产业间的利益链条通畅受阻，严重影响了文化产业的发展壮大，进而制约了各产业间的协同均衡发展。

　　文化产业实现转型发展是未来的必然趋势，也是推动我国经济转型的必然要求，然而税制藩篱却成为了阻止文化产业迅速壮大和繁荣的“拦路虎”.如上一节所谈到的不足，营业税、增值税两税并行存在有“两税交叉，管理困难”、“重复征税，加重税负”、“链条中断，阻碍分工”等几大制度性缺陷，这些制度性的缺陷不利于文化产业实现深度细化和专业化的协作发展，将会严重影响到我国文化产业的优化升级，也限制了文化产业与其他服务业及工农业的协同均衡发展，不符合市场经济发展的本质要求。

　　3.1.3 文化产业税制改革趋势

　　发达国家和地区的现代文化产业发展的更好，从上文分析明显可以看出，欧美发达国家的文化产业规模都很大，这不仅是因为它们的发展先于我国，另外一个更为重要原因是流转税税制不同，发达国家的税制多都会支持和鼓励文化产业的发展。

　　自 1954 年，法国开征增值税后，因其只对商品和劳务流通环节的增值额征税，能有效地避免传统销售税的重复征税现象，受到专家学者的青睐，得以在世界范围内迅速流行。目前，开征了增值税的国家或地区超过了 170 多个。当然各个国家的增值税制度也是多有差别、宽窄不一，并没有固定的模式，有的是完全借鉴法国经验，实现增值税全覆盖包括所有商品和劳务，实现增值税“一步到位”改革；也有的引进增值税后，仅对商品征收而不包含将劳务，而后根据具体国情实行开始分步改革，慢慢将增值税推广至劳务领域，最终其征税范围包括了所有商品和劳务。在理论上，增值税是有增值额才征，没增值额就不征，对于理想的增值税制度而言，征税范围越宽，覆盖面越广，涉及产业越完整，就越能最大限度的发挥增值税的中性作用，这就要求增值税的征收范围尽量涉及到所有的商品和服务劳务，而且增值税本身内在的制约机制可以大大地降低征管以及监管成本，同时由于增值税是在多个环节征收，层层抵扣，这样既能保证了增值税的中性，也对经济的扭曲作用最小。当然，这是增值税制的一个理想境界。而在现实世界中，由于各国具体国情的千差万别，增值税的征收范围也是有宽有窄。虽然世界各国在增值税的税制改革方面各有特点，但在当前世界范围内的流转税改革就是把服务业纳入，从而实现所有产业的商品和服务税制统一。

　　由此不难看出，世界上大多数国家流转税税制改革的共同趋势就是用增值税来取代营业税，这是消除文化产业重复征税的问题的有效手段，也是文化产业参与国际竞争的先决条件。而且随着现代经济的快速发展，经济活动中的商品销售和提供服务界限也是十分模糊，实行统一的征管规定，可以规避一些不必要的麻烦，也有利于实现完全中性税收，可见，完全增值税将会成为世界各国税制改革的共同选择。

　　增值税自 1994 年被我国引入，先后经历过三次重大改革。1994 年的税制改革，我国形成了营业税和增值税并存的税制，现代意义上的增值税正式开始形成。2008 年实施了生产型增值税向消费性增值税转型的改革。2011 年出台了《营业税改征增值税试点方案》，确立了“营改增”开始进入试点，拉开了“营改增”的大幕。而这其中的每次改革都对我国的社会经济及产业结构产生重大影响。

　　3.2“营改增”是促进文化产业发展的有效手段

　　3.2.1“营改增”的减税功效有利于促进经济增长

　　无论在理论上还是实践中，税收收入的增加必须来源于经济的发展，只有税收收入的增长率比 GDP 的增长率低，才能实现经济的健康发展，反过来也会提供源源不断的税收收入，真正做到“为有源头活水来”.一个国家过重的税收负担会严重阻碍资本和劳动力的自由流动，这非常不利于企业利润的留存和企业进一步的投资与发展，一旦税收收入的增长率远高于 GDP 的增长率，并且在较长一段时间内持续时，通常税收就成为社会经济持续健康发展的障碍。早在 1983 年，前世界银行工业部顾问基恩？马斯顿（K.Marsden）统计了 21 个国家的数据，并实证分析得出：税收和 GDP 之间存在着此起彼伏的关系，即税收增长 1%比率，GDP 的增长率就会下降 0.36%,低税会促进人均GDP 的增长。

　　我国自 1994 年实行税制改革后，税收收入持续快速增长。因为研究的是“营改增”,故在这里选取 1994 年至 2013 年的 GDP 和流转税收入做出比较。1994 年至 2012 年的 GDP 来自《中国统计年鉴》，2013 年的 GDP 来源于国家统计局的《统计公报》，流转税收入是增值税收入和营业税收入的二者之和，二者也是取自于《中国统计年鉴》和 2013 年的《统计公报》。

　　将表格中的增长率转化为折线图，可以看得更为清晰。从上图不难发现，只有个别几个年份的流转税收入增长率低于 GDP 增长率，这几年分别是：1995 年、1996 年、2008 年、2009 年及 2013 年，剩余年份的流转税收入增长率都高出于当年的 GDP 增长率。1994 年刚开始改革，所以开始两年的研究意义不大，而 2008 年和 2009 年是由于受到全球金融危机的影响，导致国内外经济形势不好，造成流转税收入大幅锐减，这也证明税收的源泉是经济发展。而从 2012 年开始流转税收入增长率大幅降低，特别是 2013 年流转税收入增长率低于 GDP 增长率，其肯定是受到本轮“营改增”改革的影响。

　　前些年在我国出现的税收收入增长超过 GDP 增长的不正常现象，造成沉重的税收负担让企业和民众苦不堪言，逼迫国家提出税收改革政策，对现行流转税制度进行改革已是刻不容缓，从而真正实现国富民富，最终体现出社会主义制度的优越性。而“营改增”作为本轮财税制度政策改革的重头戏，是真正有利于实现和做到“结构性减税”,并进而推动经济结构调整和发展转型的重要手段。

　　“营改增”可以降低税收对经济的扭曲作用，可以增加劳动供给和产量，减税具有促进经济发展的作用，根据国家税务总局的测算，“营改增”的实施，可带动 GDP 增长0.5%,第三产业的增加值大体上可以提高 0.3%,居民消费可以增长 1%,提供 70 多万个就业岗位。“营改增”的实施能够有效地解决文化产业存在的重复征税问题，从而有利于文化产业的“轻装上阵”.

　　3.2.2 作为幼稚产业的文化产业需要“营改增”等政府税收扶持

　　幼稚产业理论又称幼稚产业保护理论，最早是由美国的经济学家亚历山大·汉密尔顿（Alexander Hamilton）提出来，该理论的核心观点是：一国处于发展初期的产业，往往不具备国外其他发展较早的公司所具备的那种规模经济，因此需要对其予以保护，直至这些处于发展初期阶段的产业获得类似的规模经济能力。一种新兴产业处于生命周期的起步期，往往是在初创探索阶段，产业中的企业规模都较小且市场风险较高，导致竞争力不足。这就需要政府适当倾斜些资源到这个产业，可以实施必要的税制政策去加以扶持，提升产业竞争力，为其未来的迅速进步奠定比较好的发展基础，从而有利于促进国民经济的健康发展。

　　我国的文化产业即使从 2000 年算起，也不过才发展短短十多年，若以政府层面明确文化产业概念来说，其发展刚刚好有十年，以此判断，我国文化产业明显处于产业生命周期的起步期，即是幼稚产业（或脆弱产业）。基于这种理论，我国文化产业需要得到政府的扶持。本轮的“营改增”正体现了政府对文化产业发展的支持。

　　税制是政府调节产业结构、优化资源配置的重要手段，税制的具体设置状况如何，将会直接影响到产业结构的调整和优化升级。我国现行的流转税税制已经成为文化产业健康发展的障碍。正如上文所提到的“现行营业税对于文化产业发展的局限性”,营业税对于文化产业已经不是保护，而是为其健康发展套上了重重的枷锁，文化企业为避免重复征税而采用“小而全”、“大而全”的生产模式，不利于文化产业的社会专业化分工，阻碍了文化服务外包主辅分离趋势，进而抑制了文化产业的持续健康稳定发展。

　　“营改增”的实施有助于理顺文化产业现行的税收体系，当文化产业“营改增”完全实现后，文化产业涉及到的流转税将仅是增值税，而增值税由于其无与伦比的税收中性设计，将减轻文化企业的重复征税现象，减轻文化企业的税收负担，正如前文所述“税收与经济发展的关系”所示，税负的减轻会促使文化产业“轻装上阵”,从而促进文化产业的快速发展。而文化产业完全征收增值税后，由于增值税的进项可以抵扣，只要抵扣链条完整，以及税制对产业结构的调整，借此文化企业完全可以顺势而为，实现文化产业的分工化、精细化、专业化发展。

　　“营改增”的实施首先减轻了文化产业的税收负担，进而实现文化产业市场化，促进文化企业的健康发展，进而实现其精细化、专业化发展，从而可以让企业的发展更符合市场要义，更有利于文化企业参与市场竞争，实现文化产业的快速持续健康发展。