其他国家税制对解决我国旅游业税收政策问题的启示

　　第5章其他国家税制对解决我国旅游业税收政策问题的启示

　　5.1更加公平的直接税一来自美国的经验

　　间接税是对流通中的商品和劳务征收的税。从对旅游业税负的测算来看，旅游业仍然是以营业税、增值税等间接税为主体的产业，这与我国以间接税为主体的税制结构有关：我国现行税制中，增值税、营业税、消费税三大税种为主体的间接税占比例达到68%.而直接税与间接税相对应，直接对企业和个人的所得和财产征税，在税法理论中，多将所得税、房产税、遗产税等税种作为直接税。与间接税相比，直接税有较明显的优越之处。首先，直接税的纳税人较难转移税负，并且直接税根据私人所得和财产多少决定税负，更为符合量能纳税的原则。我国也在向提高直接税比重的方向努力，财政部部长楼继伟表示，中国未来改革虽然不会取消间接税，但会增加直接税比重。财科所所长贾康也指出，“中国人均收入水平还比较低，但中国不同居民间收入悬殊非常大。提高直接税比重，恰恰要解决有关社会和谐和可持续发展的收入差距悬殊问题。”

　　从我国旅游业的角度来看，扩大直接税能够有效改善税收流失导致的税负不公问题，将旅游业发展纳入公平、透明的轨道中来。本文的调查结果显示，旅游业的税收流失问题大量发生于旅游交易的环节，那么在整治交易环节问题的同时，为什么不能考虑退一步，通过完善对所得征税和财产保有环节征税的措施，来治理税收流失问题呢·事实上，由于分类课税模式和征管制度不健全，我国的个人所得税沦为“工资薪金税”已经成为最常被i后病的问题，不仅缺乏对收入再分配的调节能力，客观上还导致了税收收入的流失。房产税等财产税力度同样不大，缺乏对税收收入的把控能力。

　　美国可以为我国直接税的改革提供一定的经验。美国在长期的税收实践中逐步建立了以直接税为主体的税制，个人所得税和公司所得税为政府的主要收入，加上工薪税（社会保险收入）三项合计占政府收入的42%以上，占联邦收入的55%以上。并且各届政府通过降低税率和不断拓宽税基，保证了财政收入的同时也获得了政治上的支持。在本节重点分析美国的个人所得税和财产税。

　　5.1.1美国的个人所得税

　　美国自1913年起，税制主体开始由商品税转向所得税。1943年美国确立“凡有收入，必须纳税”的原则，所得税税基进一步拓宽。美国的个人所得税为了追求税收效率与公平的目标，引入了大量的宽免、抵免、扣除制度，以其内容复杂、体系庞大而著称。

　　美国的个人所得税计算与我国分类课税模式不同，根据美国的税法，除法律规定的免税项目之外，任何来源、任何形式实现的所得都属于应税毛所得（GI,Gross Income）。以应税毛所得扣除免税项目和经营费用后得到调整后毛所得（Adjusted GI），以AGI减去标准扣除或分项扣除和一个与AGI金额挂钩的宽免额后，得出应税所得并乘以税率得出应纳税额。以计算出的税额减去税收抵免（为减轻低收入纳税人的负担而设置的）和预缴税款得出应申报缴纳的所得税额。总的来看，尽管设置了各种各样的扣除、抵免和宽免，但美国的个人所得税是对全部所得征税，并且高AGI的纳税人享受的抵免额要更低，更大程度上保证了公平。

　　从征管角度来看，美国对绝大多数应税收入实施个人所得税源泉扣缴制度，并与自行预缴、年度综合申报互相配合，依托强大的税收信息支持，对纳税人的收入和税收情况进行了严格的把控。同时为了避免复杂的税制体系给纳税人带来高遵从成本而导致的税收流失，税务部门提供了大量的辅助计算方法来帮助纳税人计算自己应缴纳的税额，并提供支票、现金支付、网上支付、银行自助扣款等多种方式供纳税人选择，纳税人前期存在多缴税款情形的，还可以申请用前期多缴税款抵扣当期税款，最大程度上方便纳税人，提高征管效率。

　　美国的个人所得税可以给为我国提供这样的启示：要加快改革我国个人所得税的分类课税体制，以分类和综合模式结合为过渡，尽可能促进税收公平。并且加快我国的税收信息化建设，完善自主纳税制度，提高征管效率，防止税收流失。

　　5.1.2美国的财产税

　　美国的财产税是县与区地方政府的重要收入来源，占地方财政收入约27%,占地方税收收入约75%.财产税的课税对象为纳税人拥有的动产和不动产，其中不动产是主要税基，由此可见，其性质类似我国的房产税，但是其重要程度很高，美国各州通常以州宪法的形式明确下来。

　　美国财产税以全面的财产登记和估价制度为基础，以估算财产的市值按一定比例取净值，作为计税依据，并且部分性、周期性地对财产价格进行重估。估价方法有市场价值法（适用于自有房产），收益法（公寓、商店、写字楼等）和成本法（不产生收益但可交易的房产）地方政府对每一个课税对象建立了比较详细的信息管理制度。财产税的税率由地方政府自行确定，部分地方如佛罗里达州对税率还会采取听证方式确定。总体来说，有效税率在1%-4%左右。I7不动产财产税一般由税务局按财产估价计算出应纳税额，以缴款通知单的形式通知纳税人。

　　总的来看，美国的财产税建立在强大的信息支持和法律支持之上，能够起到调节收入、促进公平的作用。而相比美国，我国的房产税虽然开征早，但税率低，金额始终较小，房产税改革缺乏法律依据、实际效果不理想。政府应当从加强立法工作、加快建设房产信息管理制度，扩大征税范围等方面获得启示。

　　5. 2增值税改革一来自法国的经验

　　增值税诞生以来，以其巨大的优越性在世界范围内被140多个国家政府广为使用。I8增值税的优越性有多个方面，首先，无论在商品流转的哪个环节，经营方式如何，增值税税负只与增值额有关，与周转环节多少无关，不存在重复征税的问题。而且增值税税基广泛，不仅可以对货物征收，也可以对劳务征收（我国只有加工、修理修配劳务缴纳增值税，其他应税劳务缴纳营业税），此外，由于进项税只能按发票上的金额抵扣，加强了购销双方的相互审计，提高了税收征管效率。我国旅游业以营业税为主要税种，存在较严重的重复征税问题，我国现阶段尽管在交通运输业实施了 “营改增”试点，但政策也尚未成熟，存在企业实际税负增加的情况。法国是实施增值税的鼻祖，在1946年，法国财政官员莫里斯·劳莱提出“用增值税代替营业税”的设想，2年之后法国正式采用增值税税制。

　　到1956年，增值税的大框架就基本确立下来，并且之后各屈政府都会针对具体情况对增值税政策微调。考察法国的增值税及改革历程也能为我国的增值税改革提供经验。

　　5. 2.1法国増值税制度的建立

　　法国建立增值税的过程可以分为三个阶段，在初始的探索阶段，即19%年以前，法国先后实施了从量定额的营业税率、全社会单一比例的比例税率、分类的从价比例税率，经济活动中形成了一种不公平的局面：自制能力强，全能程度高的企业对外业务关系少，税收负担轻，而从事专业化生产的企业，由于对外经济关系多，承受的税收负担重。这与促进分工，发展市场经济的思想相悖，于是法国于1936年停止征收这种税，改为对最后成品实施一次征收15%的税，试图解决中间环节造成的重复征税问题。然而这种税制的弱点在于最终产品与中间产品往往是相互转换的，没有严格的界限。到了]>948年，在“营业税改增值税”

　　的思想指导下，法国改为分段征收制，即每个环节都缴纳15%的税，但是可以扣除上一环节已缴纳过的税，这样就有了增值税的雏形。1954年法国对企业购进固定资产允许扣税；到1968年，经过3年的培训后，商业零售环节开始实施增值税；1971年，法国政府决定对企业多缴的税款可以退还；1978年增值税进一步扩大到与经济、生产直接有关的自由职业者，完整的增值税制度逐渐建立起来。

　　根据我国税务代表团对法国进行访问的记录，法国在增值税改革中始终重视两条原则：一是保证国家财政收入的需要，二是尽量避免物价波动。法国采取了维持原来15%税负的方针，只是将成品征收改为分段征收，后来为了追求公平，将15%税率按不同商品划分为4档税率以实施奖限政策，设计的4档税率最大程度上保证了税收收入，不同产品物价增减相抵后总物价水平也仅上涨了 0.4%,较好地避免了改征增值税可能带来的通货膨胀I9.

　　从法国建立增值税制度的过程可以看出，增值税改革的方向是符合市场经济要求的，不仅能够促进企业税负更加公平，而且移除了原来抑制分工和专业化生产的重复征税因素，能够有效解放社会生产力。从我国“营改增”的效果来看，总体节税效应也十分明显，应当继续坚持下去。而法国在增值税改革中重视的保证收入和避免物价波动原则，也是我国应当注意的。特别是在我国现行的税收管理体系下，增值税由国家税务局征收，营业税由地方税务局征收，如何做好“营改增”后税收收入的分配是一个关键。同时也应当看到，法国的“营改增”从探索到成形也用了将近40年的时间。而我国自1994年税改已经形成了较为稳定的增值税、营业税并行体制，改革道路还很长。

　　5. 2. 2法国的増值税制度

　　法国的增值税征税范围为境内一切商品生产流通与服务提供，只要符合三个条件：在经济活动中产生、具有价值目的、由独立主体进行，就是增值税的征税范围。相比我国的增值税制度，法国将服务提供（应税劳务）也纳入了增值税。

　　相应地，进项税额的抵扣也包含服务的提供。增值税纳税人也有一般纳税人与小规模纳税人之分，但对小规模纳税人按同样的征税方法征税，只在纳税申报方式上有所差别，特别小的企业（年营业额低于76300欧元的货物销售和年营业额低于27000欧元的服务）免征增值税。法国增值税的税率有三档比例税率，19.6%的标准税率，5.5%的低税率和2.1%的超低税率，另外还有零税率。其中生活必需品、农产品、某些服务（特别是旅游业相关的住宿、餐饮服务）适用低税率。

　　法国的增值税制度可以给我国的增值税改革提供好的参考。首先，增值税扩围是一个人的方向，围绕这个大方向，从税收的各个因素来考虑，可以减少扩围的阻力，推动我国增值税的改革。从纳税人管理角度来看，我国小规模纳税人按简易办法按3%征收率征收增值税，这与营业税本质上相同，破坏了增值税的抵扣链条。对于旅游业来说，大量小企业如果改征增值税，都将成为增值税小规模纳税人，改革的意义大打折扣。有必要重新考虑我国纳税人制度的科学性。从税率来看，我国的低税率为13%,为标准税率17%的76.5%,仍然相对较高，而且适用范围较窄。特别是对生活必需品的课税会导致增值税的累退效应，增加低收入者的负担。而法国的低税率5.5%仅为标准税率19.6%的28.1%,且范围很广，较好地解决了累退效应导致的不公平问题。应当考虑扩大我国低税率的适用范围，并且采取更低的税率。