综合分类个人所得税制改革探讨前言

　　第 1 章 前言

　　1.1 选题背景与意义

　　中国作为世界上人口最多的国家，自改革开放以来经济总量逐渐增大，人均收入也大幅增加。但是随着改革开放的逐渐推进，国民收入这块蛋糕在越做越大的过程中却是越分越不公平。进入 21 世纪以来，我国的基尼系数大多年度都是4.0 警戒线以上，这深刻地反映了我国贫富差距的扩大化，非常不利于社会稳定。

　　正因如此，作为收入调节重要工具的个人所得税，被国家提上了改革之路，希望通过对现有个人所得税制的改革，让其发挥应有的收入调节功能。

　　但对于如何改革个人所得税制这个命题上，学者们纷纷畅言献策，但在现今学者们的研究范围内，大多数局限于具体的税率、税基、征管等应该如何设计的命题上。然而在借鉴国外已成功的综合分类所得税制经验上，再结合我国国情提出大方向上的改革却是鲜有提及。因此，本选题便从这个角度对我国综合分类所得税制改革进行研究，通过结合国际上的成功经验以及我国实际国情的发展，从中分析出适宜我国的综合分类所得税制改革方向。

　　从税制模式这个大方向上分析出我国的改革方向是有重要意义的。俗话说，人无头不行，在个税改革中一个整体方向的把握，到底是公平重要还是效率重要，或者是两者都要同时兼顾，这些最终的取舍都对整个个税改革有着重要的指导作用，只有在综合分类所得税制的改革方向确定后，各项建议才能够真正落实到位，才明白有些建议虽然可取但是在当下环境下并不可行。从而在我国的个人所得税制改革中提出一些即可行又可取的真正建议。最终通过个人所得税制改革，有效的促进它的收入调节分配功能，降低我国贫富差距，从而推动社会的稳定。

　　1.2 国内外研究综述

　　1.2.1 国外研究综述

　　个人所得税起源于英国，到了 19 世纪中叶，才作为永久性税收稳定下来。

　　二战后各国开始普遍实行个人所得税制，历经两个多世纪的发展也使得个人所得税的理论也随之不断演变并逐渐形成各自的理论体系。但总的来看还是围绕着个税的公平与效率问题进行理论研究。在公平研究上，17 世纪的经济学家威廉佩蒂就在《赋税论》中提出税收的公平原则。20 世纪西蒙斯（1938）提出了“税基选择”的所得税设计思想，注重所得税的纵向公平。阿特金森（1973）提出个人所得税应按综合所得扣除，标准的设计扣除项目则是税收公平的主要内容。拉姆伯特（1993）对关于个税对收入再分配的效应进行了研究。帕鲁索和特拉诺伊（2004）研究个税对同等收入与不同收入家庭的影响以及税收公平在家庭不同成员的影响。在效率研究上，詹姆斯-米尔利斯（1971）研究了最优所得税，提出了所谓的倒 U 型所得税税率模式。

　　进入 20 世纪中后期以来，出于对公平效率的偏好性不同，许多国外学者开始对个人所得税制模式展开各自的研究。如学者 Hoom（1972）、Thuronyi（2003）、Zee（2005）的研究表明，认为若从公平的角度出发，个税应该从当时的分类所得税转变为综合所得税。但实际上完整意义上的综合所得税制根本无法实现的。

　　因为在完全综合所得税制下，不管收入来源如何，都看为同一收入而进行累进税率征税，在这样的标准下必然有三个前提：个人收入存在一个完整的汇总工具，税务机关存在一个便利可行的税务稽核手段，以及个人收入要完全的货币化。但这三个前提无法在现今社会中完全实现。因此，在现今社会的综合所得税制国家必然存在一些非综合的元素，世界上根本不存在完全意义上的综合所得税制。

　　自 20 世纪 80 年代后，经济全球化的加速，以及综合所得税制实践中发生了诸多缺陷。学者们的研究方向大多转变为二元所得税制或者单一税制。而且 90年代部分国家在这方面的税制改革获得了巨大的成功，这激起了学者们对这方面研究的更大兴趣。例如 Hallt（1985）、Atkinson（1995）、Gale（2005）等学者对单一税制进行更深入的研究，而 Sorensen（1998,2005）、Boadway（2004）、Schratzenstaller（2004）等学者则对二元所得税制进行了更为深入的研究。2006年的 OECD 报告中则显示，当前全部经合组织的国家并没有完全的实施综合所得税制或者单一税制，而更多的是半综合、半二元等。

　　1.2.2 国内研究综述

　　我国个人所得税的研究起步较晚，早期都是些基础性的理论研究，而随着近年来个人所得税的收入调节功能被人逐渐重视后，国内学者才对其进行了更为广泛的研究，学者们的研究主要集中在个人所得税的目标定位和税制设计的研究。

　　在这些研究下，我国的分类所得税制已经不适宜目前的社会是基本共识，但对于税制改革方向上存在着不同的见解。

　　第一，在改向何种个人所得税制模式上，不同学者大致有着以下四种观点。

　　第一种属于较多人认同的观点，即认为当下中国的分类所得税制应改革为综合与分类所得税制。关于这点，国内的学者如高培勇（2009）、从明（2004）、刘佐（2003）都认为中国国情下不适宜综合所得税制而适宜综合分类所得税制。安福仁、沈向民（2012）则通过公平性以及效率性对我国个人所得税制比较后，阐述了当下我国个人所得税制应该选择分类综合所得税制。胡绍雨（2013）认为个人综合所得测量与监控问题上无法控制，所以我国目前不具备实行综合课税模式的条件，应考虑实行分类综合个人所得税制。胡志勇（2013）也认为经济发展不平衡是我国税制改革的考虑因素，因此不适宜采用统一的税收要素，即全面的综合所得税制有失公平。耿学萃（2014）认为我国目前高收入群体多样的收入来源在现行分类所得税制下可以化整为零降低税负，而普通工薪阶层往往成为主要的税收承担者。因此，应大力推行综合分类所得税制，调节高收入群体与普通大众的税负差距。

　　第二种观点，则是一步到位实行综合所得税制，苏慧（2011）在通过世界各国经验以及理论角度上的分析，认为我国借鉴美国、法国的所得税制下应采用综合所得税制，这种税制更符合我国个税定位与我国的税收整体建设。黄凤羽（2012）则认为若采用分类综合模式会增加社会成本，本质上依旧是分类而无法解决纳税不公平问题，而中国在增值税转型的经验支持了中国有机会一步到位实行个税税制转型。在中国应该尝试一种“突进式改革，渐进式优化”的改革套路，而这样一部到位的改革在实际上可行同时也减少分类综合的过渡时间成本。除此之外，金艳艳（2012）、王艺（2012）等也是从各自的经验研究认为我国应采用综合所得税制。

　　而第三种观点，认为个人所得税制应当实行单一税率，但这类观点的学者较少，如刘尚希、应亚珍（2004）等学者提出类似观点，同时对这一类观点也有学者对之提出了反驳的观点，如刘遵义（2004）。至于第四种观点，则是建议采用北欧的二元所得税制，例如杜莉（2007）、王逸（2007）等。因为这种二元所得税制，本质上也属于分类分别适应综合与单一税率，因此也定义为综合分类所得税制的一种，第四种观点只是特殊的第一种观点，本质上仍属一类观点。而在以上所有的观点中，官方自十六届三中全会起就已经确定为实行综合分类所得税制的改革了。

　　而在税制设计上，各类学者关于这方面的研究则有着许多的看法，个人总结为两类观点，一类是侧重于税制财政功能的研究，即税制的效率性，一类是侧重于税制收入调节功能的研究，即税制的公平性。

　　注重财政功能的研究中，刘尚希（2010）则认为我国现阶段收入分配调节的诸多因素如经济条件、技术条件、社会条件等并不成熟，因此在税制改革上应该主要定位在财政功能上，简化税制是较为现实的选择。陈业宏、黄媛媛（2012）认为在综合分类所得税制下，劳动所得应该低税率，而非劳动所得应该高累进税率，从而在一定程度上鼓励劳动创造财富。刘彬（2012）提出，无论是税制结构还是个税制度，抑或者经济社会发展的状况、财政收入总规模这些因素都会影响组织财政职能，而个人所得税的财政功能、税率结构设计以及基本生活费用的扣除、税收抵免、税收征管能力则会影响调节功能。唐倩妮（2014）则认为当下世界对个人资本所得实行轻税政策下，由于资本的高度流动性以及高收入群体收入的隐蔽性，不仅从发展经济角度还是从征管条件上说我国都无法对于许多收入无法实现累进征收。因此在个税设计上应该简化税制，不能注重收入调节功能，而应在其他税种领域间接性进行收入调节。但王诚尧（2014）却认为西方国家对资本的轻税政策的确有刺激经济，鼓励投资的作用，但同时由于这种轻税政策也导致以所得税为主体的西方国家在社会公平正义上表现不到位，贫富差距加大。因此未来我国个税改革也要避免类似问题的出现。

　　而在注重收入分配调节功能的研究上。孙健夫和谭长海（2010）从税基、费用扣除、课税模式与所得税比重四个方面提出要增强个人所得税的收入调节功能。

　　李楠和陈慧女（2011）认为我国应强化个税在收入调节分配上的作用，并阐述了当下我国的收入分配现状以及提出相应的改革意见。彭福东等人（2011）认为我国应将个税应定位于调节收入分配，因为出于个税是直接税的本质，而且个税在财政收入比重小，因此从立法本意上应该重在调节。马小丽（2013）认为对于资本，可以获得额外的收益以及享有一定的收益分配权，而对于劳动，无法获得额外收益的机会并且没有收益分配权，因此，不同所得的收入人群，所担负的实际税收负担是不同的。耿学萃（2014）认为我国目前高收入群体多样的收入来源在现行分类所得税制下可以化整为零降低税负，而普通工薪阶层往往成为主要的税收承担者。因此，应大力推行综合分类所得税制，调节高收入群体与普通大众的税负差距。

　　综上，国内学者对于财政功能以及收入分配功能的研究本质上也是对个税的公平以及效率层面上的研究，这一点是与国外的研究一致的。在国内外学者大多都趋于赞同分类与综合所得税制的前提下，我国大部分学者的税制研究都集中于具体的税制设计上。较少对世界上现有的各种不同综合与分类个人所得税制进行比较分析，也鲜有作者从公平与效率的角度来衡量不同综合与分类相结合个人所得税制的优劣，为我国税制模式该如何选择提供理论依据。因此，本论文拟在前人研究的基础上，通过分析各种综合分类税制的特征，并结合我国的现实国情，对个人所得税制模式的选择进行探讨，对个人所得税制设计进行分析，从而设计出一个适合我国国情的新型综合分类所得税制。
　　
　　1.3 研究方案

　　1.3.1 研究方法

　　本文结合国外对于现有几种综合分类相结合的个人所得税制的国际经验以及结合我国当下国情现状，坚持理论与实际相结合的基础上，本文采用的研究方法包括：

　　（1）文献研究法，首先我们通过查询大量关于综合分类相结合的个人所得税制的资料与文献，通过国外的实际执行情况研究三种个人所得税制的利弊所在，并加以阐述。

　　（2）定性分析法，其次我们通过从理论层面上对三种综合分类所得税制分别从多个方面对其进行分析，比较出他们各自的优缺点所在，为下一步的研究奠下理论支持。

　　（3）比较研究法与定量分析法，我们通过寻找国内的统计调查数据，以定量的方法来确定一些比较指标，通过这些数据借以反应我国的国情所在，主要也是从公平性、效率性、便利可行性三个方面来进行比较分析。

　　1.3.2 研究内容与思路

　　首先，进行文献以及理论的研究分析。先通过广泛的收集与本研究有关的文献与资料，了解国内外对于综合分类所得税制的研究状况以及现今社会实践的实际情况，深刻理解三种综合分类所得税制的在理论层次上的不同与区别。

　　其次，结合实际情况具体描述国外的三种综合分类所得税制，分别以各自代表国家作为研究对象，主要是从具体的税制进行介绍，然后再通过列举数据等方式来介绍三种综合分类所得税制的各自适用性以及局限性，从中加深我们对三种综合分类所得税制的实践了解。

　　然后，通过收集整理国内的统计调查数据，分别从公平性、效率性、以及便利性三个方面来说明我国的国情所在，结合理论上不同个人所得税制的适用性，通过理论与实际相结合的方法，说明我国在不同方面的适用性以及可行性，然后比较得出在我国现行国情下哪种税制更适宜我国当下的国情，并在这里提出我们的改革建议。

　　1.3.3 创新与不足

　　本文的创新性在于在个人所得税改革领域上，大多数学者仍然更多集中在具体的税制设计上，而较少学者在整体的税制模式上进行研究，而通过世界上现行的其他国家的税制模式进行比较研究，对于我国在具体的税制改革方向上是有很大意义的。因此，本文在通过他国的国情来阐述各自税制模式的局限性与适用性，再结合我国国情提出合理的改革建议是本文的最大亮点。

　　本文在研究上也存在着许多的不足之处，譬如在数据的获取上不能够很好的代表中国的真实国情，也在一些数据上处理有些简陋而非精细化进行深入探讨等等，这些不足在一定程度上也会影响到整体研究的效果，但在整体结论上还是值得信赖的。