营改增与保险业的关系研究绪论

　　第 1 章 绪论

　　1.1 研究背景和意义。

　　增值税 1954 年在法国第一次开征，由于增值税可以有效地避免重复征税问题，许多国家也纷纷开征增值税。当前，已有 170 个国家和地区采用增值税，征税范围主要包含货物和劳务两大类。我国首次引入增值税是在 1979 年，试行范围为五类货物。1994 年，我国税制改革扩大了增值税的征收范围，将所有货物和加工、修理修配劳务纳入增值税征收范围，对于不动产和无形资产征收营业税。

　　直到 2009 年，为鼓励投资和促进技术发展，我国选取几个试点地区实施增值税转型，机器、设备被纳入增值税的抵扣范围。目前，我国经济发展方式进入攻坚时期，第三产业特别是现代服务业的发展状况决定了我国经济结构的调整，对于提高我国综合实力具有深远意义。因此，在促进经济结构调整和提高我国综合实力的主旨下，为鼓励和支持现代服务业的发展，我国财政部于 2010 年 11 月正式颁布了《营业税改征增值税试点方案》。该试点方案将上海作为首个营改增试点，宣布自 2012 年 1 月 1 日起，对上海的交通运输业和部分现代服务业全面进行营改增，简称试点行业的"1+6"模式。2012 年 7 月，随着国家税务总局《北京等8 省市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点的通知》的颁布，我国营改增的试点扩大至北京、江苏等八个省市。自 2012 年 1 月 1 日开始实施营改增以来，该年年底改革范围已经扩大至全国十几个省份。2013 年 8 月 1日，营改增在全国范围开展起来，2014 年国家又先后将铁路运输业、邮政业以及电信业纳入改革范围。

　　保险业是我国重要的社会"稳定器",保险业在促进经济稳步运行和保障社会和谐发展发挥着不可替代的作用。2013 年，我国保险业积极进取，行业发展呈现"稳中有进，进中向好"的良好态势。业务增长平稳，全年实现保费收入约1.72 万亿元，整体实力持续增强，保费收入在全球位列第四，市场份额提高至5.99%.但是，与经济总量位居世界前五的国家比较而言，我国保险业的国际排名相对位置仍然较低。保险密度和保险深度是衡量一个国家或地区的发展水平的两个重要指标，2013 年，我国保险密度只有 201 美元/人，全球排名 60,保险深度只有 3.0%,全球排名 49,从这两个指标来看，我国保险业的发展水平远低于西方发达国家。保险业的税收政策对保险业的发展有着重大的影响。目前，我国对保险业征税营业税，保险公司在负担较高营业税的同时，无法抵扣上游环节的增值税，增值税抵扣体系的完整链条在这个环节出现了断裂，这违背了税收中性的原则，损害了经济运营的效率。一方面，保险业的下游企业所购买的保险产品得不到抵扣，相应成为企业成本；另一方面随着营改增范围的扩大，金融业越来越多的成本都含有增值税，含税成本由营业税的 5%上升到增值税的 6%-17%.因此，为了保证增值税抵扣链条的完整性，为了维护保险业的健康发展，对其进行"营改增"是必然要求，也是大势所趋。目前来看，保险业营改增的具体改革政策尚不明确，但是增值税改革对于保险公司将带来全方位的影响是肯定的。在紧迫的时间内完成营改增预备工作，保险公司面临巨大的挑战。因此，我们有必要全面分析、量化测算"营改增"可能对我国保险业产生的影响，提出积极的应对措施，保证我国保险业"营改增"中平稳健康发展。

　　1.2 国内外研究现状。

　　1.2.1 保险业税收制度研究。

　　保险业的税收政策对保险业的发展有着重大的影响。建立科学合理的税收制度，有助于我国保险业稳健发展。我国大部分学者认为税收政策对我国保险业的发展有着重要影响。

　　韦生琼（2001）[1]认为，财政政策与保险政策互相影响。一方面，财政政策的制定直接影响保险政策的制定。另一方面，保险政策又通过影响投资、储蓄和消费三者的关系进而影响财政政策的实施效果。王颖、杨明、周楷奉（2002）[2]则认为税收政策对保险业有着重要影响，体现在：一，不同税率会产生不同效应。税后利润因高税率而减少，进而会影响保险公司的偿债和再投资，阻碍其健康成长。

　　二，税收的歧视政策会对保险市场秩序、国家经济发展造成重大影响。三，保险需求受税收优惠政策的影响重大。长远来看，税收来源、保险需求以及保险业发展水平三者的关系是相互作用、相互促进的。高海霞、陈建超（2006）[3]认为，保险业的税收制度是国家保险政策导向的反映，可以调节保险供求关系，对保险市场秩序的有效建立发挥着重要作用，同时还能够调节我国市场经济结构。同以上学者的观点相同，任福姣（2012）[4]则认为合理的税收制度有利于保险业稳健发展，而保险业的稳健发展有利于保证国家税收的稳定性。

　　综上来看，对于保险业与税收制度的关系，大部分学者的观点是一致的，均认为两者互相作用互相促进，一方面，税收政策调节保险供求关系，另一方面保险业的健康发展保证税收的稳定性。

　　1.2.2 保险业是否征收增值税研究。

　　Skipper（1987）[5]最早分析了美国的保费税（即营业税）。他提出保费税的优点在保费税相较于其他税收方式较为简单，容易征收和缴纳。而保费税的缺点在于会对投资能力不同的保险公司造成不同的影响。这是因为保费税的税基为总保费，未考虑投资收益。他认为，保费税并非最优税制，应建立更合理公平的税收制度。

　　金融保险服务依照经济学中消费与储蓄的原理，可以被分为两个种类。第一类服务一般会涉及到多个时期的消费，因此，这类服务收费通常会包括通货膨胀补偿、违约风险补偿等多种与时间相关的因素。这类服务属于隐性收费的金融保险服务，增值额不能轻易确定。另一类服务一般只会涉及到特定的某个时期，并且一般不包括上述与时间相关的因素，这类服务能比较容易的确定其增值额，这类服务大多数属于显性收费的金融保险服务。目前，理论界对不同种类的金融保险服务是否征收增值税的观点是不同的：第一类金融保险服务是否适用增值税征收制度，在理论界的观点没有那么一致；对于第二类金融保险服务，国内外学者的观点则趋于一致，他们普遍都认为，这类服务与其他的商品与服务的性质是一样的，所以可以使用与之相同的税收征管办法。

　　从理论角度来看，对第一类金融保险服务征收增值税的观点持反对态度的学者认为，这些服务并没有对消费者产生效用，因此是不具备消费性质的，然而增值税是具备消费性质的税种。此外，如果将消费型增值税适用于隐性收费的金融保险服务，这相当于不对现在的消费征税，而对储蓄进行征税，这将会使得消费型税影响人们的储蓄和消费决策上的中立性，从而产生无效率。消费型的增值税不应当包括以隐含的方式，按照一定比例的形式收取手续费的金融保险服务（William Jack,2000）[6].消费者的效用函数中不包括金融保险服务，若对其课征增值税，会对消费和储蓄的相对价格产生一定的扭曲作用，最终会影响到消费者在这两者之间进行选择（ Harry Grubert & James Mackie,2000）[7].服务免税将会影响这类服务与其它商品和服务之间的相对价格，而人们又是在当期作出是否购买这种服务的决定，进而会影响消费者在不同的商品和服务之间作出的选择（Tim Edgar,2007）[8].我国保险业增值税制改革研究从实践角度来看，发票抵扣制度下的增值税的征收体系有两个重要的适用条件：第一，商品或劳务所具备的真实价值能够通过一个明确的交易价格予以体现；第二，被课以增值税的商品和劳务的价值必须能够以每一项的交易为基础来进行计算。保险费用作为保险商品购买者支付的对价，从表面上看其为能够体现保险商品价值的价格，但是实际上这个价格不但包括保险商品的价值，还含有未来赔付的风险补偿额，对于寿险业务甚至还包括储蓄、投资份额，所以保险商品大多没有明确的价格，在很大的程度上都不能满足发票抵扣制度的适用条件（吴金光，2010）[9].（侯钰，2010）[10]则认为，由于金融保险业的税基范围太大，增值税税率制定得稍高就会使保险公司利润有极大的降低，最终资金会自动流向不征收增值税的国家和地区，造成本国资金的流失，甚至还会造成国际间的套汇和洗钱活动的加剧。保险业主要是靠购入劳务和资产实现盈利，其投入品中原材料只占非常小的比例，现行的增值税发票抵扣制只能够对购入原材料和设备进行抵扣，这会导致增值税具体税率变得难以测算（马恩涛，2010）[11].

　　对第一类服务征税观点持赞同态度的学者认为，上述金融保险服务不具有消费性的理由很明显是不成立的。他们提出，消费者的效用函数中并未包含许多现有的增值税应税项目，对这些产品的消费只是达到最终效用的一种手段，例如：对塑料袋的消费，只是为了能够更方便的装东西，但消费者最终的目标是把东西运到目的地。以此类推，购买金融保险商品的消费者也是为了将来能够进行消费，所以也适用增值税征收体制。目前，在理论界更多的人认为，无论是哪一个种类的金融保险服务都应该与其他的商品和服务一样，一起纳入到消费型增值税的纳税基础之中。不能因为某种商品不进入消费者的最终消费函数而将其排除在增值税征收范围之外，因为没有一种商品或服务的消费能完全看成不是为了某种投入而进行的（Robin Boadway & Michael Keen,2003）[12].能够体现商品与服务价值的是其生产过程中所消耗的人力与物质资源的价值，即所谓生产过程产生的价值增值。判断一种商品或服务是否纳入增值税征收范围的标准在于其是否消耗了一定的社会资源，金融保险业消耗了一定的资源，所以应当对其征收增值税。我们应当以消费型增值税根本的征税对象为来判断是否对金融保险服务课税，这种对象根本上是体现在其消耗的成本上。（Alan Auerbach & Roger Gordon,2002）[13].

　　对金融保险服务免税将会影响这类服务与其它商品和服务之间的相对价格，而人们又是在当期作出是否购买这种服务的决定，从而影响消费者在具有差异的服务和商品之间作出选择（Tim Edgar,2007）[14].

　　有不少的学者认为我国还属于发展中国家，金融保险业还处于发展的初级阶段，各项制度都还不完善，税收征管水平也比较低，所以还不具备保险业从营业税向增值税过渡的条件。这些学者提出了一些在维持保险业营业税制下的税制优化策略，主要包括降低税率、扩大免税范围、分险种计税等。（李峰，2011）[15]认为，我国保险业当前最需要的降低营业税税率，进而降低其目前的高税负。（黄铮，2010）[16]则认为我国保险业营业税税率的设定需要考虑险种和公司规模两个因素。一是对于人身险和财产险分别制定不同税率。二是根据公司的规模分别设置税率。（袁辉，2011）[17]认为应当扩大保险业税收优惠范围，从而加强我国保险业税收政策的导向性，使一些具有很强的社会保障功能，但市场又不能自发提供的险种得到税收优惠。

　　1.2.3 保险业增值税模式的选择研究。

　　国内外许多学者对金融保险业增值税的征收方法进行了探讨，提出了现金流量法、显性收入征税法、账户相加法等多种征收方法。我国学者也对我国增值税改革提出了许多意见，主要包括在具体的征收模式上参照国外的免税模式、固定比例抵扣或零税率模式等。现金流量法征收增值税的方法可以使金融保险业满足发票抵扣制度的使用条件，进而将其纳入到现行增值税征税体系之中（ Hoffman,1987）。这一观点随后被（ Poddar English,1997）[18]

　　进一步的发展，提出了一些更为具体的措施。澳大利亚和新加坡实行的金融保险业进项税额固定比例抵扣的方法，是一种值得我国保险业借鉴的方法，并且应当主要对显性收入的服务征税，对包括保险在内的隐性收入的服务则应当实行免税政策（任小燕，2010）[19].具有储蓄性质的人寿保险，如终身寿险、年金保险以及两全保险等可以免税，因为人寿保险的购买者多没有将其作为进一步的投入品，免税造成的重复征税的后果比较小；对于保险公司经营的其他的非寿险业务，因重复征税后果比较严重而应当对其征收增值税（黄铮，2010）[16].金融保险业从征收营业税改为增值税，运用增值税一般税率有可能会加大金融保险业税收负担以致影响整个行业的发展，并且还会增加改革阻力。

　　我国许多的学者对国内金融保险业增值税税率进行了测算，大多数使用了保持保险业税负不变的方法。设置多档税率不利于保持增值税应当具备的税收中性，所以对金融保险业应当维持增值税的基本税率 17%,虽然税率有所提高，但由于可以抵扣进项税，其实际的税收负担并不会增加很多（杜莉，2008）[20].为了使得增值税纳税人税负不增加，同时政府部门的税收收入也不减少，增值税税率应当在 13%-17%之间（杨默如，2010）[21].由于目前我国金融保险企业的税收负担比较重，并且其又是具有社会稳定职能的服务，所以应当按照 5%的税率对其课税，如果财政允许，甚至可以最低降至 3%（袭辉文，2010）[22].从保险本位商品说的角度来看，用新西兰增值税零税率法对财产保险课税是一种科学的方法，在此基础上从宏观角度可以测算我国财产保险的增值税税率，结果得到 11%的税率将能维持我国财产保险整体税负不变（吴祥佑，2011）[23].从理论上来说，对于保险业如何征收增值税问题，除传统的发票抵扣法（Credit-Invoice Method）之外，还有一些其他模式。PETERR. MERRILL 和 CHRISR. EDWARDS（1996）[24]提出了现金流法（ Cash- Flow Method），并以美国排名前十的银行、证券、保险公司在1992-1994 年的财务数据实证分析，得到的结论是：现金流方法下的增值税征收模式，其增值税税负低于营业税税负。安永（2009）在对欧盟的增值税研究报告中，提出了加法（Addition Method）、减法（Subtraction Method）等修正过的课税模式，以及再保险的特殊计税方法。Alan Schenk （2009）[25]分析了保险业务增值额中税率和税基合理化的确定方法，以及界定相关政策的明确的重要性。VICKYBARHA Metal（1987）认为对保险公司的业务征收营业税或销售税是不合理的，而应该对于保费收入减去赔款支出的部分征税，并阐述了使用增值税税制下的抵扣法、减法等对非寿险业务课税的方式。苏宝通和黄榆舒（2011）对毛利息课税法，加法征税法，现金流量法的利弊进行了分析，认为并没有绝对优良的征收模式，课税模式的选择应该与国家经济发展水平、与之适应的文化环境等因素相吻合，其中包括较高的经济发展水平和民主的社会制度等。在实际操作中，受到税收成本和其他政策条件的制约，各国通常采用一些"特殊方法"或修正过的增值税课税模式。吴祥佑（2011）[23]认为新西兰"零税率法"的保险增值税模式由于设计精确、运行良好，在国际上被公认为最成功的模式之一，但缺乏坚实的理论基础和借鉴意义。梁国平等（2013）介绍了以色列以加总法课税金融保险业的短暂历史，分析了加总法模式的优点、弊端。张旋（2004）[26]对欧盟模式、南非模式、新加坡模式等具有典型特征的金融业 VAT 税制进行了详细介绍和对比，认为澳大利亚和新加坡的进项抵扣法在消除重复征税方面更为简便、有效，而新西兰对于非寿险课税的 VAT 模式值得借鉴。

　　1.3 研究内容。

　　第一章是文章的绪论。首先，介绍了本文的研究背景和研究意义。然后，从保险业税收制度研究、保险业是否征收增值税探讨以及保险业增值税模式的选择等三个方面对国内外的有关文献进行了综述。最后，介绍了本文的研究方法、研究思路以及创新点。

　　第二章是保险业实施营改增的理论基础。首先简述了我国营改增的政策以及改革进程。其次，从税制优化、税收中性、税收宏观调控三个角度阐释了营业税改增值税的理论基础。最后，阐释了税收对保险业影响的理论依据。

　　第三章论述了我国保险业营业税税制的发展历程和现状，分析了当前营业税税制存在的弊端，并结合第二章的理论依据，对我国保险业进行营改增的必要性进行阐释。

　　第四章从国际角度总结了保险业实施增值税的实践经验，为下文分析营改增对我国保险业的影响提供参考。

　　第五章和第六章是本文的重点部分，从定性和定量角度剖析了营业税改增值税对保险业的影响。第五章采取定性分析的方法，首先，分析了营改增对保险业合同定价、营销模式、理赔方式、保险准备金的影响，其次，在以上分析的基础上分析了营改增对保险业税负的影响以及绩效影响。第六章是文章的案例分析部分。本章节在第五章的理论分析基础上，选取中国太平洋财产保险股份有限公司，以其实际财务数据为基础，分别测算四种保险业营改增的征收模式下，营改增对保险公司利润及税负的影响，并对研究结果进行说明。

　　第七章是结论部分。在全文的分析总结下，对保险业实施营改增提出相应的应对举措。

　　1.4 研究方法。

　　本文主要采用了理论分析法、文献分析法和定性定量相结合的统计分析法对我国保险业营改增的影响进行研究。

　　一、理论分析法。对营改增的相关理论依据进行阐述，为之后分析营改增对保险业利润和税负的影响提供理论基础。

　　二、文献研究法。通过查找并阅读大量文献研究资料，了解国外对于保险业实施营改增的经验，在此基础上进行归纳总结，并提出自己的观点。

　　三、定性分析与定量分析结合法。通过搜集、整理和分析相关数据，测算我国保险营改增后保险公司利润及税负变化情况。

　　1.5 论文思路。

　　1.6 创新点。

　　现有的研究多把保险业"营改增"问题并到金融业中一起讨论。对保险业单独进行的讨论的也是针对其整个税制。保险业相比其他金融业，具有其自身的行业特性，所以本文单独对保险业"营改增"进行研究，具有强烈的针对性。现行对保险税制的研究成果多为理论分析，多提出了改革的设想并没有谈营改增对保险业的具体影响。本文正是以此为切入点，研究剖析了营业税改增值税对保险业的具体影响，为保险业应对营改增提出相应的应对措施，以期保险业能在营改增的过程中平稳过渡，健康发展。