完善我国个人所得税费用扣除制度的政策建议

　　5 完善我国个人所得税费用扣除制度的政策建议

　　如今，我国个人所得税费用扣除标准统一化，表面上税法上人人公平对待，但是本质上没有区别对待不同地区纳税人的消费支出情况，没有将纳税人的家庭负担考虑在内。这样反而违背了税收公平和量能负担的原则，不利于税收发挥收入分配作用。以我国工资薪金费用扣除标准为例，我国采用的征收方式是月收入统一扣除 3500 元/月的余额纳税。此种方法有利于征税机关管理，减少征税成本，便于纳税人理解。但是，这种统一的扣除标准并不符合我国物价上涨，地区消费水平不同，家庭负担不同等实际情况。

　　从根本上就不符合我们提倡的税收公平和量能负担的原则。这种状况容易造成很多社会问题，甚至不易于和谐社会的发展。结合我国的实际情况和借鉴美国等发达国家个税费用扣除制度的经验，提出以下几点建议：

　　5.1 以家庭为单位设计的费用扣除制度

　　通常，世界上的个人所得税纳税单位主要分为个人纳税申报和夫妻联合申报的家庭纳税申报。不同国家使用哪种申报单位主要由该国的个人所得税法的主要目的有关。如果一国的目的是组织财政收入，那么该国实行个人纳税申报和夫妻联合申报无本质区别。如果一国的目的是调节收入分配和经济效益，那么该国实行夫妻联合的家庭申报适合。因此，夫妻联合申报方式更适合现代城市的发展：第一，个人纳税申报的费用扣除额由个人的基本生活费用决定，而夫妻联合的家庭申报是基于家庭的生活负担。例如，我国个人所得税法规定，年所得 12 万元的纳税人自行申报纳税，如果对于同样可以获得年收入 12 万元的两个纳税者，一个是单身，一个是五口之家，两者所缴纳的税款相同，但是其生活负担显然是后者更重，因此，不考虑家庭因素的征税方式是不公平的。

　　第二，以家庭为纳税单位不仅实现了税收的横向公平，而且还反映了税收的量能负担原则，甚至增加了社会福利，如对赡养老人的抚养扣除，对抚养子女的扣除等。总之，这种纳税申报方式既增加了家庭福利，又有增加了社会福利。第三，夫妻联合申报纳税还解决了个人纳税时的逃税问题，一定程度上缓解了个人所得税流失的问题。综上所述，我国个人所得税申报方式应该采用夫妻联合申报。

　　5.1.1 确立申报单位

　　我国的家庭的实际情况比较繁杂，大部分都是三世同堂或者四世同堂。我国应该在个人所得税法中明确指出，纳税申报单位分为夫妻联合申报和个人申报两种方式。夫妻联合申报是经过法定程序认可的法定夫妻，并不是生活在一起的家庭。夫妻联合申报时，夫妻的收入情况需填列在一张表格中，夫妻中的一人送交税务机关、出示两人的身份证件申报即可；而税务机关需要与户籍部门实现计算机信息共享。确认两者是合法夫妻关系再办理相应的纳税手续。

　　5.1.2 科学设计税率

　　夫妻联合申报的纳税方式下，税率的设立十分重要。如果税率设计不科学或者造成家庭税负反而变重，则可能影响税收中性原则。我国可以采用 “折半乘二法”，即将夫妻两人的总所得折半后的数额乘以相对应的税率，求出的税额后再乘 2 得出夫妻两人应纳税款。

　　我们设计税率时，可以结合我国自己的实际情况，使得夫妻联合申报的平均税率低于夫妻单独申报的税率，并将税率差控制在一定范围内。

　　5.2 扩大费用扣除项目的范围

　　为了充分体现税收公平、量能负担原则和以人为本的理念，我国的费用扣除项目应该考虑纳税人的家庭因素，表现在以下三方面。

　　5.2.1 课税单位

　　家庭课税已经成为各国改革个人所得税课税单位的一种趋势。是因为它从根本上考虑到家庭税收负担。美国就是一个很好的例子，美国实行了灵活的课税单位，纳税人可以自行选择纳税申报方式，不同的纳税申报方式制定了不同的费用扣除标准。如下表5.1所示。

　　我国在修订费用扣除标准时，也应该制定灵活的申报方式，真正的将纳税人的家庭消费情况、赡养人口等情况考虑在费用扣除标准中，做到以人为本和量能负担原则。

　　5.2.2 纳税人的家庭成员情况

　　美国、日本的个人所得税费用扣除项目中都包括了纳税人家庭的各种因素。例如，美国制定标准扣除额，如果家庭人口为 3 人，则家庭的费用扣除额是标准扣除额的 3 倍。

　　分项扣除是按照税法准许的并且是纳税人实际发生的的逐项从收入中扣减。而日本的标准扣除主要包涵基本扣除、配偶扣除、抚养扣除等项目。例如 A 家庭有一个孩子，则 A家庭的免征额是 220 日万元，B 家庭有两个孩子，则 B 家庭个人所得税免征额就是 325日万元。一个家庭的人口越多，其享受的免征额就越多。在加拿大，个人所得税扣除项目包含生活费、小孩照料费、保姆费、安家费等，而澳大利亚准许医疗费用按实扣除。

　　我国老龄化现象严重，因此结合我国实际情况，应该增加抚养扣除项目：抚养扣除的定义就是增加纳税人负担子女、老人及配偶的基本生活费用的扣除。并且对抚养扣除设定严格的条件。第一，纳税人和被抚养人必须长期生活在一起。这里的长期是指自出生至今。配偶例外，配偶是自双方的法定关系确立后。第二，被抚养者一定是没有收入来源的。第三，纳税人承担了被抚养者 50%以上的生活费用。第四，被抚养者如果是子女，两者的年龄有一定的界定。第五，纳税人申请的抚养人口数是有限制的，最多是三个人。如果存在纳税人与被抚养者存在由于上学等问题导致的两地分居， 提供相关证明，符合条件的可以申请抚养扣除。

　　5.2.3 具体费用项目

　　因为各国的实际情况不同，个人所得税费用扣除项目涉及内容就有所差别。所以，费用扣除项目要完全根据我国居民人均消费支出的情况进行调整。如表 5.2 显示，2000-2011 年我国各项的支出都有所增长，结构也在发生变化。从表中分析可知，2011年我国除了基本生存的开支高，费用主要集中在教育、居住和医疗保健项目中。

　　5.2.3.1 教育费用扣除

　　教育费用是指对纳税人本人及其被抚养者接受正规教育所要支付的费用。从公共财政理论的角度分析，教育是一种混合产品，个人的教育水平不仅影响个人的发展，还与整个社会的文明发展和全民素质的提高直接相关。这就是教育支出产生效用的外溢。个人的总效用包括个人净效用和社会效用，个人教育水平提高，个人净效用也增加，个人总效用由此增长，社会效用也同时增加。

　　随着经济水平的发展，人们越来越重视教育和技能的提高，尤其是纳税人对子女的教育支出几乎已经成为经常性支出。具体的操作方法可以参照我国个体户、个人独资企业和合伙企业个人所得税税前扣除标准的教育经费的扣除。

　　如果个人所得税法实行个人教育的费用扣除，就等于个人国家给予了纳税人的教育的财政补贴。从公共财政理论的出发，社会应该为贡献与社会效益的人支付一定的成本。因此，个人所得税法如果引入教育费用扣除，那么政府不仅减少了教育支出的压力，还会降低了教育的平均成本，促进个人购买教育的积极性，最终促进教育事业的良好发展。

　　5.2.3.2 居住费用扣除

　　居住费用扣除是指纳税人为购买住房所贷的款项或借的款项而产生的利息费用的扣除。如今，不管是因为房地产行业的繁荣发展还是经济泡沫等原因，个人购房已成为每个家庭的重担，尤其是北京等大城市。由下表 5.2 可知，居住费用 10 年内增长了近 3倍。因此，将居住费用扣除加入个人所得税费用扣除制度中可以缓解纳税人购房的压力。

　　住房正在成为我国居民生活的一部分，房价的不断上涨让众多工薪阶层的人成为房奴。因此，我们更应该将现行的按照工资比例扣除住房公积金的方法改为采用定额扣除方法扣除住房公积金；同时，我们应该加大弱势群体的关注，增加对残疾人的附加扣除。

　　对于因购房向非金融机构借款，如纳税人间的借款，其利息支出应按照不高于金融机构同类、同期贷款的利息扣除。这样可以鼓励借款消费，有利于金融行业的发展，拉动需求。如果该人因购买家用电器等耐用品而向金融结构借款，其产生的利息支出则不允许扣除。

　　5.2.3.3 医疗费用

　　医疗费用特别是大病医疗费用对于工薪家庭来说，是一笔巨额的费用。因此，医疗费用扣除对工薪所得非常必要。当前，我们可以参考卫生部公布的城市人均卫生费来确定，当我国的技术鉴定达到一定程度，我们再实行据实扣除。第一，制定医疗费用扣除的起始金额。只有纳税人的医疗费用超过这个起点金额才准许扣除。第二，比例扣除。

　　对超过起点金额的部分按比例扣除。第三，医疗费用扣除的对象只能是纳税人本人。

　　个人所得税法中加入医疗费用扣除有利于医疗改革，有利于医疗保险制度的改革，医疗费用扣除可以降低医疗保费，从而降低保险成本，进而有利于私人医疗保险的推。

　　5.3 费用扣除标准遵循国民待遇原则

　　个人所得税法对外籍人员的费用附加扣除从每月 3200 元降低到每月 1300 元，虽然这显示出有下降的趋势，但是如今并没有将这种“内外”有差别的费用扣除标准彻底取消。目前，我国无论是经济水平还是国民收入都有质的飞跃，而且在政治、经济、军事和文化水平都占据重要的位置。我们现在完全没有必要以增加费用扣除额来吸引外籍人员。如果这种对外籍人员的“超国民待遇”对本国居民并不公平。因为本国居民在外国并不能获得此种待遇，这也是这种规定取消的另外一个原因。总之，对于外籍人员的附加扣除标准，政府就应该对其取消，这是出于税收横向公平原则的考虑。

　　5.4 费用扣除标准应与 PDI 挂钩

　　我国制定费用扣除标准的方法不够透明，只是在一定时间内由政府公布固定的数额。并没有科学地将费用扣除标准与固定因素（如纳税人的可支配收收入）挂钩。而又因为可支配收入受家庭总收入和人口的影响，为了更准确的证明可支配收入与费用扣除标准的关系，现在使用模型来证明两者的关系。

　　假设居民平均每人 CONSUME 与人均 PDI、T 存在函数关系,并利用 Eviews 的最小二乘法建立回归模型,从回归模型得出的回归方程里可以分析人均 CONSUME 与人均 PDI、T的关系。其次,可以综合回归方程与原始数据,预测未来 6 年就业者月负担消费支出的变化，而这里就业者月负担消费支出就等同于个人所得税费用扣除标准。表 5.2 中的数据作为初始数据，将初始数据带入 Eviews 软件中在 Equation 中建立回归方程,其中CONSUME 为被解释变量,PDI 和 T 为解释变量, 并且 T 的研究起点为 2001 年,所以 2001年的 T 值是 1,每下一年加 1,2012 年的 T 值为 12。将表 5.3 运用到 Eviews 中建立回归方程后，得出回归模型，见图 5.1①。

　　由图 5.1 的回归结果可以看出 R2（0.998676）和 Adjusted R2(0.998382)都趋近于1,这说明线性回归模型的拟合度非常好；由表可知 F 检验的 P 等于 0,这充分说明各变量之间是高度线性关系,回归方程也高度显着；其中，D.W 是 2.41,而对于 n=12,k=3,在 1%水平下,dv=l.25,dL=0.70,显然，残差不存在自相关关系,这说明回归模型的显着水平很高。

　　回归方程: M=C(1)+C(2)*PDI+C(3)*T ..........(1)CONSUME=227.0238+0.84752*PDI+31.90725*T ..........(2)其次，我们可以利用以上的回归方程分析各个自变量的边际效用,PDI的系数即C(2)的系数,说明在其他变量保持不变的情况下,当全国城镇居民的人均可支配月收入每增长 1 元,全国城镇居民的人均月消费性支出就增加 0.84752 元；T 的系数即 C（3）的系数，我们把 2001 年作为基年,每增加一年,全国城镇居民的人均月消费性支出就增加31.90725 元。最后，表依据 5.3,可计算出 2001 年至 2012 年间的年均增长率，2001 年的全国城镇居民的人均可支配收入是 6859.58 元,2012 年的全国城镇居民的人均可支配收入是24564.7元,其年均增长率为21.5%,由年均增长率可以推算出2013年以后的全国城镇居民的人均可支配收入。再把全国城镇居民的人均可支配收入和T代入回归方程中,计算得出 2013 以后的全国城镇居民的人均消费支出。现假设 2013 年以后每一就业者负担人数与 2012 年是一样的，即 1.92。

　　综合表 5.3 和线性回归方程，我们现在预测 2013-2018 年就业者月负担消费支出,2013 年城镇居民的就业者月负担消费支出是 4469.918979 元,远远超过了我国现在的个人所得税费用扣除标准 3500 元。如果只考虑定额扣除这样的方法,2014 年的费用扣除标准最少是 5000 元，这样才能满足就业者月消费支出；2018 年就已经达到11164.37376 元, 个人所得税费用扣除标准就要调到 1 万元左右才能满足就业者月消费支出。按照以上的分析，我国的个税费用扣除标准就需要每年进行调整。如果个人所得税费用扣除标准固定不变的话,就起不到调节收入差距,减轻中低收入群体税收负担的作用了。

　　5.5 费用扣除标准实行累退比率制度

　　我国实行统一的费用扣除标准没有考虑到地区消费支出的差异性。由第四章分析可是，我国东、中、西的消费支出有明显的差异，这样就导致不同地区，同一收入水平承担的税负不同。而有些人认为应该实行费用扣除标准的地区差异化，但事实费用扣除标准的地区差异化不利于中央管理，实行过程中存在一些技术性问题，可能产生加速就业者的流动等问题。

　　我国可以实行费用扣除累退制度，收入越高扣除费用额越低，这是美国和日本费用扣除制度的突出特点，更加注重了实施对高收入者的收入分配的措施，这种费用扣除累退制度达到的效果也正是我国宏观调控所要达到的目标。引入工资薪金费用扣除的累退性，贯彻了“抽肥补瘦”的收入分配的原则，有利于缩小贫富差距，能解决我国由于区域经济发展不平衡造成的居民消费收支不一而形成的税负不同的现象。具体来说，目前我国的税率是 3%-45%的七级税率，对应 3%税率的纳税人允许扣除 4800 元/月，每增加一个税率级次，费用扣除标准减少来 200 元。同时每年的费用扣除标准都会根据通胀情况进行一次调整，这样工资薪金费用扣除标准既排除了物价的影响，又避免了区域经济发展不平衡导致税负不同的影响，这种制度充分体现了税收公平原则。