单一税理论下我国个税制度完善分析引言

　　引言

　　1.选题依据

　　个人所得税的征收最先是在英国于 1799 年开始的，到现在已经有两百多年的历史了，自产生后，便得到了世界各国广泛的采纳实施，超过 140 个国家都开征了个人所得税，是开征范围最广的税种之一。作为直接税的一种，个人所得税主要是针对个人的各项收入所得要求纳税，因此是与个人利益最为相关的税种之一，在许多发达国家，个人所得税收入作为主体税种在整个国家的税收总收入中占比非常大。个人所得税之所以能如此被世界各国普遍征收，主要在于其有如下优点：

　　征收较为公平，税制设计具有弹性，在征税过程中避免了重复征收，还具有累进性，因此发挥了筹集财政资金，调节收入分配，对经济社会进行调节的作用。随着经济社会的发展变化，个人所得税制度也被不断的修改和完善，虽然在这个过程中税制的应用与经济社会的发展要求更为密切贴合，却也变得更为复杂和繁琐，使得个人所得税的征收效率大大下降，个人所得税的作用也大打折扣，甚至产生了一些负面作用。

　　通过长期深入的研究，在 1981 年，美国斯坦福大学的经济学家霍尔和拉布什卡提出了“单一税”理论。针对当时美国经济滞胀的现状以及复杂的税制和较高的税率，霍尔和拉布什卡为了改变这一现状，使得个人和企业的所得税制变得更为公平、具有效率、征收简易和具有可操作性，提出了以“降低税率、拓宽税基、简化税制”为主要思想的单一税理论。他们提倡对所有的收入以一个统一的低税率征收，并且只对其征收一次税。为了使税制更为简洁有效，在税制设计中基本上取消了各种税前扣除减免和优惠豁免，取而代之的是规定了统一的较高的个人宽免额。与原先的税制相比改革更为彻底的是单一税理论中讲个人所得税和企业所得税统一规定了一个税率，坚持消费税的原则，即对人们从经济中拿走的部分征税，而不是对人们投入到经济中的部分征税。虽然在单一税理论提出的当时，并没有被美国政府所采纳，但是其“降低税率、扩大税基、简化征管”的中性思想还是被广泛接受，美国在 1986 年进行税制改革时也深受其思想影响。自爱沙尼亚 1994 年作为现代世界上第一个实行单一税的国家之后，俄罗斯、牙买加、拉脱维亚、克罗地亚等国家也先后在本国推行了单一税制改革，其中影响最大的应该是俄罗斯在 2001 年开始实行单一税，并且取得了卓越的改革成果，经济得到发展，财政收入得到提高。这些国家的成功经验有利的证明了单一税理论的科学性合理性以及可操作性，同时也进一步推动了单一税理论的发展和完善。

　　我国的个人所得税发展起步与西方国家相比较晚，最早于 1950 由政务院公布的《全国税收实施要则》中设立了该税种，但是一直没有开征。直到 20 世纪 80年代，由于改革开放，经济的快速发展，人民的收入水平也得到了很大的提高，以上种种需要使得个人所得税得到重新开征。至今为止，个人所得税正式开征已经三十余年，其中经历了多次发展变革，逐渐在我国经济发展运行中发挥了重要作用，包括组织财政收入、调节收入分配和维持宏观经济稳定运行。虽然个人所得税的发展十分迅速，在我国税收体制中的重要性也不断提高，但是依然存在许多问题，如个人纳税意识不高，偷税漏税现象严重，征管效率低下，制度不够健全，税收征收的效率与公平的处理也不够合理，对我国经济社会的发展造成了一些不良影响，因此改革的需求较为迫切。虽然政府和学者也提出了许多改革方案，包括税率、征收模式、纳税征管等方面，但是本文认为还存在对个人所得税改革进行研究的空间。

　　本文首先对单一税的基本理论进行了具体的介绍，包括其产生的背景以及霍尔和拉布什卡设计的单一税制度，包含了税基、税率和征管等方面的制度设计，同时也对实行单一税的国家的状况进行了叙述。接下来对我国现行个人所得税制度进行了具体分析研究，并且与单一税理论结合比较讨论，主要对整个纳税模式、税率、税基等方面结合单一税思想指出其存在的不足。最后针对现行个人所得税制度的缺点结合单一税“降低税率、扩大税基、简化征管”的中性思想对我国个人所得税制度改革提出政策建议。

　　2.文献综述

　　个人所得税作为直接税，与每个人的利益都存在密切关系，而且作为在直接各国开征范围最广的税种之一，一直被广大学者所关注，对于个人所得税的各个方面都做出了很多研究。在我国，由于个人所得税的制度存在一些问题，所以对个人所得税改革的愿望十分迫切，许多学者都对个人所得税如何进行改革提出了自己的看法，同时政府也做出了一些改革措施，其中单一税作为所得税制改革的新理论，近年来才被引入中国。

　　2.1 国外文献综述

　　2.1.1 关于个人所得税征收模式的研究

　　现在世界各国采用的个人所得税征收方式主要包括综合征收制、分类征收制和综合分类征收制三种。综合征收制是指综合个人一年的全部收入减去按规定需要扣除的金额后，乘以设定好的累计税率来计算得到应该缴纳的个人所得税，此种征收方法的依据是考虑纳税人的支付能力来决定其应当承担的税收负担，并且应当把纳税人取得的所有收入都进行征税，最先是由英国和美国学者提出的。分类征收制则是把收入按性质进行分类，然后分别减去对应的需要扣除的金额后，再按照各自的税率计算应该缴纳的个人所得税，此种征收模式的依据是由意大利学者最先提出的，因为学者认为不同性质的收入应当在征税时进行区别对待。综合分类征收制则是指对收入采用综合制和分类制结合使用的征收方法。

　　也有报告认为，综合制虽然兼顾了横向公平和纵向公平，但是增加了征管成本和遵从成本，同时综合税制中包含的较多的税收优惠使综合所得税的变得更为复杂。

　　2.1.2 关于单一税的理论

　　由霍尔和拉布什卡所着的《单一税》（1981）这本书中描述了单一税方案，如果美国能够实行这种所得税征收模式，设置一个比较高的扣除额，同时取消其他税收减免和优惠，这将使个人和企业所得税的征收更加公平、效率、简便和可操作。因为单一税能够使人们的工作积极性提高，同时更愿意储蓄和投资，还能使风险得到降低，因此能够促进经济增长。可以看到，过去的所得税制比较复杂，税率也较高，造成大量逃税避税行为的发生，因此具有较低税率的单一税能够减少以上行为的发生，从而减少了直接和间接的纳税成本。它具有单一税率、消费税基、“整洁的”税基三大特征，而 1986 年美国的税制改革正是借鉴了这一思想。

　　霍尔和拉布什卡提出的单一税分为两个部分： 一个是个人所得税，另一个是公司所得税 .个人工薪税方面，只对实际支付的工资、薪金和养老津贴征税，而股利、资本利得、利息和其他福利则只征公司税，避免重复征税；不再设置一些额外的税收减免或纳税扣除；直接规定免征额，全年收入比免征额少的纳税人不需要纳税，收入比免征额高的纳税人综合个人全部收入后扣除免征额再乘以一个单一税率就能计算得到应纳税额。公司税方面，企业向债权人、股东等支付的利息、股利都不能在税前扣除。这样通过公司对包含利息、股利和资本所得在内的所得征税，对个人收到的则不再征税，避免重复征税，公司应税所得销售收入减去三项支付，一是向职工实际支付的工资、薪金和养老津贴，这部分已征收个人工薪税； 第二项是向其他企业购买的原材料、服务的成本，而供应商也已就其出售的商品支付了公司税； 第三项是资本性支出如购买机器设备厂房等，予以一次性费用化而无需折旧摊销。

　　2.1.3 关于实行单一税的国家（地区）的情况

　　单一税到目前的发展经历了三个阶段。第一阶段是萌芽期。20 世纪 80 年代之前，由于人们在税收征收模式的选择上更注重公平效应，因此几乎所有的国家（地区）都实行累进税制。只有一些比较小的国家和地区为了征收方便采用了单一税制。

　　这些国家（地区）中比较典型的主要有香港、海峡群岛、格恩西和泽西。以香港为例，有两种纳税方式可供选择，一种是以累进税率的形式纳税，税前可以扣除，第二种是单一税率，但是基本上不能扣除，从实际情况来看，占很大比例的纳税人都选择了单一税。此外，香港对股利、资本利得都不征税。

　　第二个阶段是实行单一税的国家（地区）开始逐渐增加的时期。这一阶段从 1981 年一直到 20 世纪末。1981 年霍尔和拉布什卡提出了比较完整的单一税制度结构设计，这一制度设计有很多值得研究参考之处，而且美国在税制改革中处于领导地位，因此在全世界都引起了广泛关注，为后来单一税在世界各国付诸实践提供了理论基础。真正开始实践的是一些波罗的海国家，包括爱沙尼亚、立陶宛、拉脱维亚。

　　第三个阶段持续到现在是单一税的一个蓬勃发展期。这一阶段中的标志性国家就是改革实行了单一税并取得成功的俄罗斯。2001 年 1 月 1 日俄罗斯政府取消了原来的 12%、20%和 30%的三档累进税率，实行 13%的单一比例税率。通过实行单一税，俄罗斯的个人所得税制得到了简化，也对税制结构进行了优化，使纳税人的税收负担下降，并且减少了偷税漏水的行为，总体上使国家的税收增加并且促进了经济社会的发展。据测算，在实习单一税的第一年，即 2001 年，俄罗斯政府收到个人所得税 2547 亿卢布，比上年增加 802 亿卢布，名义增长率达到 46%,扣除通货膨胀因素后，实际增长率为 28%.2002 年，俄罗斯个人所得税收入比 2001年同期增长了 40%.这个阶段实行单一税的国家还有乌克兰、斯洛伐克、罗马尼亚、吉尔吉斯、马其顿、塞黑和阿尔巴尼亚。另外一些国家正在计划实施单一税（如哈萨克斯坦、科威特等） ,一些国家的税制结构正在朝单一税方向发展（ 如波兰、爱尔兰、西班牙） （ 张文春，2007） .截止 2008 年，已经有 24 个国家实行了单一税制。另外，美国、巴拿马、加拿大和印度尼西亚也在考虑实施这样的税制。

　　2.2 国内文献综述

　　李文（2011）认为，转轨中的发展中国家的税收征管水平比较低，正好需要低税率、征管方便高效的单一税这样的征收方式。也有学者认为，单一税中征收过程中包含了一定的费用扣除额，事实上也有一定的累进性。刘生旺（2010）认为，由于单一税具有民主、法定、透明、简单、效率、公平等优点，因此一些欧盟国家选择进行了单一税的改革，而且改革后，这些国家的税收收入、经济增长1遀政文（2002）、张舒扬（2004）都对实行单一税的国家包括俄罗斯和其他一些另外的国家的基本情况进行了分析讨论，结合单一税的理论基础、思想内涵、实行效应等，结合我国实际提出了所得税改革的一些设想。

　　对于我国到底能否实行单一税制，且单一税制是否适合我国国情，刘穷志（2003）首先归纳总结了单一税有哪些特有的方面，然后对实行单一税会产生的经济效应和税收效应进行了分析，最后根据对俄罗斯对年实行单一税积累得到的经验教训，以及对美国单一税进行分析评论，根据基本国情对我国能否实行单一税阐述了理论依据，作者认为我国实行单一税有利有弊，但是要对这方面进行定量分析很难，因为其中的影响因素比较复杂、取得也比较难。因此，对于这个问题，不能就“单一税”而论“单一税”,局限在一个思路中，应该从整个所得税制改革的方向上出发思考问题，分析我国现实的经济形势，在所得税改革总体框架下评论、分析并借鉴单一税。

　　唐娟（2005）认为我国正处于制度变迁进程中，需要深化税制改革。既要对现在已经实施的改革政策措施的执行度以及是否合适总结经验教训，同时，也要根据本国的国情，借鉴国外成功的经验，能够使我国的改革进程更加顺利，税制设计更具有前瞻性。作者拟通过对单一税制的整体考察以及对我国现行个人所得税税制的评价，讨论单一税对我国个人所得税改革中的借鉴意义，进而对我国个人所得税改革进行制度设计。通过分析，作者认为，单一税的思想内涵中，仅仅一个单一的税率并不是其核心所在，更重要的是单一税摒弃了以前存在的各种税收减免扣除等优惠措施，使单一税征收更加简便且保证了税收来源。对我国来说，单一税制是一个好的建议但不是一个好的政策，真正适合我国的个人所得税改革应该着重简化税制结构，建立综合个人所得税制度。

　　吕建锁（2007）通过对单一税思想内涵和经济效应的阐述，强调单一税主要具备三个明显的特点，即单一税率、消费税基和整洁税基。指出我国目前整个社会经济制度正在改革变化的过程中，而税收制度的改革又是这其中的重中之重，十分迫切。借鉴单一税在各国的实践经验，在对我国现行税制有充分认识的同时结合我国的国情，提出了基于单一税思想基础上的我国个人所得税改革模式。

　　施海霞（2005）认为个人所得税的增长速度十分惊人，超过了很多的其他税种，而且在社会经济发展中也发挥了重要作用，既是政府调节经济的杠杆，又能对收入的分配发挥调节作用。我国现行个人所得税的功能存在着比较严重的缺失问题，限制了其作用的发挥。在分析个人所得税的效率和公平后，探讨了这两大功能缺失的现象和原因，并在此基础上对今后个人所得税改革原则提出了三个方面的建议。

　　邓子基，张华东（2008）认为自 20 世纪 80 年代以来，单一税不仅被学者们重视，作为税制改革的一个重要思路引起了广泛的讨论，并且已经超越理论层面在现实中也得到了实践，世界上的一些国家已经实施了单一税。作者通过讨论单一税对社会公平和经济增长的影响，对国际上的相关研究成果做了较为全面的阐述，并探讨了单一税对我国以“简税制、宽税基、低税率、严征管”为指导的新一轮税制改革的借鉴意义，提出了具体的改革建议。

　　曹意锟（2012）对俄罗斯的个人所得税改革进行了分析研究，认为俄罗斯在改革之前，纳税人的税收遵从度不高，偷税漏税现象很多，而且整个社会的贫富差距在不断扩大，以上存在的问题也是我国目前整个经济社会所面临的。针对当时的情况，俄罗斯征服决定对税制进行彻底改革，改革措施主要为以下几个方面：

　　变革超额累进税率为单一税率，废除繁杂的税收优惠，对费用扣除项目重新进行科学设计。这次税制改革取得了巨大的成功。俄罗斯的个人所得税改革不仅能够为我国今后实行改革提供借鉴，而且其改革中出现的问题也能提醒我国在改革过程中充分重视，如税收优惠的清理力度还是不够，费用扣除的设计与纳税人的具体情况结合不够密切等。

　　以上通过对现有的国内外文献的阅读总结，可以发现，单一税对我国的个人所得税制改革具有十分重要的借鉴意义，但是国内外文献还是主要集中于对理论知识的阐述，对单一税理论应用于我国的实际情况，并进行具体的税制设计还是不够，这方面值得进一步深入研究。

　　3.研究方法、创新点以及不足

　　本文主要采用了以下的研究方法：

　　1.文献分析法。本文通过对文献的收集、整理、阅读、研究，对单一税理论进行了具体深入的学习了解，也对我国目前已有的对个人所得税制改革的相关论文专着展开了细致全面的学习研究，为本文对个人所得税制度改革进行研究探索奠定了基础。

　　2.比较分析法。通过对单一税在各国的实践情况进行比较分析，归纳总结单一税理论的思想内涵、实践成果，得出对我国个人所得税改革的启示。把霍尔和拉布什卡设计的单一税制度与我国现行的个人所得税制度进行比较分析，讨论我国个人所得税制度需要改革的内容。

　　3.实证分析。为了分析我国现行个人所得税制度存在的缺陷，通过实证分析的方法，对我国个人所得税在各方面产生的效应进行实证分析，包括对个人所得税的税前税后基尼系数、个人所得税的实际税负、个人所得税的收入来源等方面，归纳总结我国现行个人所得税制度的不足。

　　本文的创新点可能主要在于：根据最新的统计数据对我国的个人所得税实施现状进行了详细的分析，重点归纳总结了现行个人所得税制度在收入分配职能中存在的不足，并且把我国现行的个人所得税制度与霍尔和拉布什卡设计的单一税制度在税基、税率、征收等方面进行了比较分析，最后重点结合单一税理论的思想内涵对我国个人所得税制度改革提出了自己的想法，包括在纳税模式的选择，税前费用扣除的设计，税率的具体设计，税收征管制度的完善和效率的提高等方面。

　　本文的不足之处主要在于对税制改革提出自己的建议方案时，还是有一些主观，由于学术水平和所需数据的局限，无法对本文中的税制改革措施实施后产生的影响进行具体的定量分析，研究深度不够，这也是我在日后的学习研究中需要继续努力进步的方面。