跨地区经营企业所得税征管制度分析绪论

　　第一章 绪论

　　第一节 研究背景、意义及目的

　　自我国实行两步“利改税”以来，对在我国境内不具备法人资格的分支机构一直实行由总机构汇总缴纳企业所得税，即汇总纳税。其目的在于提高税收行政效率，节约税收征收成本。但是，随着企业规模化水平的提高，汇总纳税日益普遍，其所存在的弊端也逐渐显现。最为明显的是因企业跨地区经营而引发税收转移的问题。由于总机构通常处于较为发达的地区，而分支机构所在地的经济较为落后，从事生产经营的分支机构享受了当地政府提供的公共产品及服务，而其生产经营所得应缴纳的企业所得税归入了总机构所在地的政府收入，产生地区间的税收转移，导致有税源的地方无税收，而没有税源的地方却获得了额外的收益，加剧了地区间企业所得税税收收入的不均衡。

　　为缓解由此引发的税源与税收不匹配问题，公平区域间税负，在 2008 年新企业所得税法实施之后，国家税务总局先后发布了《国家税务总局关于印发<跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理暂行办法>的通知》（国税发[2008]28 号文）和《关于印发<跨地区经营企业所得税汇总纳税企业所得税征收管理办法>的公告》（国家税务总局公告 2012 年第 57 号公告），确立了“统一计算、分级管理、就地预缴、汇总清算、财政调库”的征收办法，使分支机构也参与到税款预缴、汇算清缴的税款分配过程中。采取财政调库的形式，将归属于中央部分的税收收入定期以一定比例分配到相关地方国库，以协调地区间的利益。与此同时，各省、自治区等也根据“57 号公告”的有关规定及指导精神，根据各自实际情况，制定省内跨县市经营企业所得税征管政策。除了在政策上加以完善外，为使总分机构主管税务机关在征管中尽可能实现信息共享，国家税务总局建立了跨地区经营企业所得税汇总纳税信息管理平台，以方便税务机关之间信息沟通和交流，提高征管效率。然而，从征管办法实施的这几年来看，实际的征管效果并不是很好，税源与税收不匹配问题仍然存在，在实际的征管过程中也暴露出了不少的问题。

　　至此，为对跨地区经营企业所得税征管存在的问题有更深刻的认识，本文从税源与税收相匹配的角度，出于研究方便的考虑仅以浙江省为例。在对浙江省内各地市（不含宁波市）的税源与税收匹配程度分析的基础上，以机构所在地在浙江省内的总分机构为研究对象，对企业所得税征管过程中存在的问题加以分析，之后结合部分发达国家公司所得税的征管经验加以借鉴，提出完善我国跨地区经2营企业所得税征管的建议。

　　第二节 研究现状及理论基础

　　一、国内有关跨地区经营企业所得税征管政策简介

　　我国对于跨地区经营企业所得税征管的正式规定是在 2008 年新企业所得税法实施之后。为缓解在汇总纳税的情况下因跨地区经营而产生的税源与税收不匹配，国家税务总局先后制定了《跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理暂行办法》（国税发 [2008] 28 号文，以下简称“征管暂行办法”）、《关于印发<跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理办法>的公告》（国家税务总局公告 2012 年第 57 号，以下简称“57 号公告”）和《跨省市总分机构企业所得税分配及预算管理办法》（财预 [2012] 40 号文）。其中，“57 号公告”是对“征管暂行办法”的补充，主要针对分支机构是否参与汇算清缴以及总分机构税款查补入库等征纳双方争议较大的内容。但两者的基本内容是一致的，都是针对居民企业在境内设立跨地区的不具有法人资格的分支机构生产经营产生的应纳所得税额的处理问题。具体可分为税款在各分支机构间的分摊、税款缴纳、税款在中央与地方之间的分配。

　　在分摊税款方面，“征管暂行办法”和“57 号公告”规定由总机构汇总计算，并根据各个符合就地预缴条件的二级分支机构所计算上报的营业收入、职工工资、资产总额配以相应的权数，将汇总计算得出的 50%税款分摊至上述二级分支机构，并由各分支机构进行就地预缴。对于这一步的分摊过程，由于营业收入扣除原材料、职工工资以及资产的折旧等之后的部分反映的是企业日常的经营所得，也是企业利用所在地的自然资源和当地政府提供的公共产品或服务之后所作出的成果。从税源与税收相匹配的角度来说，其从理论上是具备科学性的，能较为准确地衡量各分支机构所在地政府所能得到的企业所得税款。

　　税款缴纳方面，“57 号公告”结合财预[2012] 40 号文规定，对于总机构应就地缴纳的 50%税款，25%就地全额缴入中央国库，25%就地办理缴库。

　　对于税款分配，文件中规定无论是总机构还是分支机构，其就地办理缴库的那部分税额，应按规定的 60% : 40%的比例分别缴入中央和地方国库。另外，由总机构 25%全额缴入中央国库的税款 60%仍归属于中央国库。同时对于已入中央国库其余 40%的税款采取按有关规定的比例定期通过财政调库的方式转入各地方国库。对于这个规定所期望达到的目的，与发达国家制定地区间税收分配协定的目的是一致的，但由于我国的财税体制与国外不同，分配形式也就有所差异。

　　除了上述规定之外，对于总分机构在同一省份的情况，“57 号公告”也明确规定各省、直辖市、自治州等可根据自身情况制定跨县市（区）企业所得税征管政策。以浙江省为例，其对于省内跨县市总分支机构税款分摊比例的确定，明确指出与“57 号公告”中规定的税款分摊方法一致。这是结合机构所在地在浙江省内不同地市的总分机构的实际状况，经过深入研究后而制定的。其中还规定了对于总机构及具有主体生产经营职能的二级分支机构或职能部门就地分摊缴纳企业所得税，其地方分享部分为省级收入的仍由总机构全额汇总缴纳，不实行分摊缴纳办法，当然这不是本文所关注的重点。

　　二、国内研究现状

　　尽管上述征管政策从理论角度出发是合理的，但是实施起来的效果如何，还是有待商榷的。这主要是因为在现实的经济活动中，所涉及的企业范围不断向外拓展，企业的组织架构也日趋复杂。而税务机关与企业之间、总分机构所在地主管税务机关之间所拥有的信息存在不对称的现象，不能对跨地区经营企业所得税形成有效的征管，其结果是地区的税源与税收匹配程度并没有明显的提高。这具体体现在国内部分学者在这方面的研究结果中。刘金山（2009）利用国内各地区企业所得税收入占全国企业所得税收入比重与该地区营业盈余占全国营业盈余的比重之差作为衡量各地税源与税收是否匹配的指标，得出企业所得税收入的转移方向是由中西部地区流向东部地区且力度逐年增强，且位于东部地区的省市之间税源与税收不匹配程度相差较大。部分地区并不能得到相应的税收，面临发展困境。作者据此提出应按税源贡献进行分配的原则，规范并加强跨地区经营企业所得税征收管理。

　　①陈鑫（2011）从国内各地区征收的所得税和该地区实际分配到的所得税两个口径，利用每单位 GDP 所取得的企业所得税收入来衡量地区间的税收公平性，并以此为变量通过构建产业集聚等因素的模型，分析得出实施跨地区经营企业所得税征管办法之后区域之间的企业所得税收入差距总体仍在进一步拉大，作用有限。通过上述分析，作者最后提出应在遵循税收归属与税收来源相一致的原则的前提下，据此进一步完善跨地区经营企业所得税分配办法，使之科学化，加强企业所得税在地区间分配的公平性②.

　　由上述研究结果可见，我国地区间税源与税收不匹配的现象并没有因跨地区经营企业所得税征管办法的实施而有所缓解。部分地区税收流失现象依然十分严重，而部分发达地区的税收输入效应仍十分明显，征管办法的实施对于协调税收与税源的关系并未起到很大的作用。

　　三、本文涉及的理论基础

　　基于上述对于国内跨地区经营企业所得税征管的研究现状介绍，为进一步揭示跨地区经营企业所得税征管存在的问题，笔者将会对地区之间的企业所得税税源与税收匹配程度作一个统计分析，这是受益原则的一个具体应用。所谓受益原则是指社会成员所承担的税收应与其享受政府提供的公共产品或服务中所获得的利益相对等，获益相同承担的税收也应相同。受益多的应承担的税款多，受益少的应承担的税款少。对应的，从地方政府的角度看，其为当地的企业提供的公共产品及服务越多，企业为当地创造的价值越大，其应取得的税收收入越多。反之，政府取得的收入就越少。