现行企业所得税优惠法律制度的完善

　　第4章 现行企业所得税优惠法律制度的完善

　　4. 1完善企业所得税收优惠的立法制度

　　在税收法定原则的指导下，应从三个方面构建企业所得税优惠法律制度的立法谱系。

　　4.1.1构建税收优惠原则性规范

　　目前我国尚未制定纲领性的税收基本法律制度，关于企业所得税优惠的具体内容散见于《企业所得税法》及其他低位阶的立法中，使得企业税收优惠法律制度没有原则性、统摄性的法律规定，对税收优惠无指导作用。因此，按照全国人大及其常委会关于法定立法权的规定，结合税收优惠立法的财政法属性，应尽快制定对税收法律制度具有统领性的《税收基本法》。鉴于税收优惠制度在我国经济与社会发展中的重要性，可以借鉴《德国税法通则》的做法，在《税收基本法》中设立专章或专节对税收优惠的基本制度进行规定。首先，明确国家进行税收优惠宏观调控的目的，对目前在立法中已经体现但尚未明确的税收优惠目的内容加以确认，设定为实现社会公平和促进经济增长，同时授予具体的税种法可以根据税种的属性规定具体的税收优惠目的，以此实现具体税种的效率与公平的均衡。

　　其次，对税收优惠的基本制度进行原则性的规定，明确税收法定原则、税收公平原则及效率原则的基本原则地位，并引入税收比例原则，判定该项企业所得税优惠制度是否为必要调控手段、是否符合法律限度。

　　4.1.2充实税收优惠价值性规范

　　鉴于《企业所得磁法》并非是从常规的法学思维模式或法律习惯展开的立法，在内容的制定上经济学的思维表现得比较明显。换言之，在制定《企业所得税法》时大量地套用经济学词语，在某些立法内容上亦没有留下足够的弹性空间。故而完善企业所得税法应当注意按照法律的一般模式进行内容设计，充实价值性规范的内容。确定政府税收优惠的权利，如特定财产收入的所有权、税收优惠内容决策权等；明确享受税收优惠的纳税人的权利，如税收优惠政策知情权、竞争利益损失求偿权89及监督管理权等；规定纳税人享有税收优惠的条件及税收优惠的责任承担等。在《企业所得税法》中按照“以下主体享受企业所得税……”、“享受企业所得税优惠的纳税人享有以下权利及承担以下义务”等模式来进行规范。此次，党的十八届三中全会提出，按照统一税制、公平税负、促进公平竞争的原则，加强对税收优惠特别是区域税收优惠政策的规范管理，并进一步指出税收优惠政策统一由专门税收法律法规规定，清理规范税收优惠政策。

　　4.1.3完善税收优惠立法权的配置

　　2013年召开的十八届三中全会，提出应加强对税收优惠政策的规范管理，指出税收优惠政策由专门税收法规规定。由国家统一规定税收优惠政策，明确税收立法主体的优惠决策权，能使税收优惠政策权项集中，政策统一，从而避免税收优惠立法恣意，“令出多门”.

　　（1）中央立法权限。一方面，应规定由全国人大及其常委会行使主要税收优惠立法权，国务院行使部分职权。在此，笔者建议对现行《企业所得税法》中关于优惠幅度的设定，应授权给国务院，由其制定下位法进行确定。这样既可以保持《企业所得税法》的相对稳定性，使之不随经济形势的变化迅速进行修改，又能不断地对优惠税率进行更新与调整，通过更富灵活性的低位阶立法实现变通性要求。另一方面，规定财政部及国家税务总局等部门行使适当的解释权。财政部、国家税务总局发布的“通知”、“批复”等规范性文件，必须与政策性文件区分开来，按照规章的形式进行规范与完善，其制定的程序和形式都应该符合《立法法》与《规章指定程序条例》的法定要求，将税收优惠政策法律化。待时机成熟、条件符合时，可以将规章的部分内容补充至《企业所得税法》及实施条例中，提高企业所得税优惠的法律位阶。除此之外，为避免税收优惠立法权被滥用，规定其他机关不得超越法律的权限范围行使立法权。

　　（2）地方立法权限。一方面规定地方各级人大根据《企业所得税法》及实施条例，并结合本地的具体情况制定企业税收优惠的地方性法规，对于该地企业的税收优惠的适用范围、优惠形式、权利义务等作出规定；另一方面赋予地方政府部分税收优惠立法解释权，由地方政府制定企业所得税优惠的地方规章，对优惠对象、优惠幅度等具体内容作出解释。同时规定由地方政府对此进行规范管理和合理监督。

　　应当注意，在法律内容的制定上，应尽量避免使用专业性或技术性过强的经济学术语与概念，将这部分的内容通过低位阶的立法做出详细的规定，避免企业所得税优惠法律制度生湿难懂。

　　4.2 完善税收优惠法律制度的具体内容

　　4.2.1科学设置税收优惠对象

　　在设置企业税收优惠对象时，应以税收公平原则为主要衡量标准，同时兼顾税收效率原则，从以下两方面展开：

　　一方面，在设置税收优惠对象时考虑企业自身的激励能力。一般来说，与市场关联度极强的产业或者项目，并不需要国家运用税收优惠这一宏观调控政策进行干预，因为市场本身具有资源配置的能力，对于稀缺的产业或项目，市场会发出提升价格的信号提醒企业将资源配置到这些领域去，倘若此时还给予税收优惠，则是画蛇添足，造成利益的失衡。故而，对于税收优惠对象的设定，应将优惠对象限制在国家必须发展的产业或项目上，并且该类产业或项目自身激励能力又较弱。例如，对于农、林、牧、渔业，低收益的环境保护产业、节能节水项目，因其属于国家重要产业或公益项目，故应给予政策上支持，规定必要的税收减免；但对于从事电影制作、广播电视节目制做及出版物物流配送等文化企业，从事半导体制造及集成电路制造等企业，这些企业随着文化与科技的发展，与市场的关联度会越来越高，故应适当地减少相应的税收优惠扶持。

　　另一方面，设置税收优惠对象还应考虑受益主体的身份。对于某些产业或项目，国家会主动投资以弥补市场失灵的不足。在我国，对于一些投资额度大、利润回收周期长的基础产业，如机场、铁路、公路、电力、水力等关系国计民生的产业，国家会主动投入大量的资金予以支持，而国家资金的主要来源就是税收。

　　对于这些产业，就应当考虑实行税收优惠制度的必要性。换言之，对于纯粹国有资产投资的领域不应当再成为税收优惠的对象。

　　值得一提的是，随着市场资源配置的变化与国家建设重心的改变，为了与政策目标能保持接轨，我国税收制度应落实企业所得税优惠制度的退出机制，将不合时宜的优惠制度予以取消，不断调整企业税收优惠对象。笔者建议，在《企业所得税法》第四章补充落日条款的配套规定。换句话说，当企业所得税优惠期限一到，该优惠条款自动失效，该项产业或项目不再是受惠主体。这样一来，受惠企业亦能早知道优惠的期间将至，尽早调整其经营活动。倘若需要继续给予优惠，则由政府进行重新评估。

　　4.2.2丰富税收优惠方式

　　《企业所得税法》在立法上采用“间接优惠为主，直接优惠为辅”的税收优惠体系是一种进步，值得肯定。未来，我国应在落实加计扣除、创业投资抵扣、加速折旧、减计收入等优惠形式实施的同时，不断丰富间接税收优惠的形式，增加科研准备金、无形资产摊销、营业净损失移后抵扣等间接税收优惠形式。对于不同的企业，实施具有针对性的税收优惠形式。