我国企业所得税优惠法律制度的现状

　　第3章 我国企业所得税优惠法律制度的现状

　　3.1 税收优惠法律制度的发展阶段

　　3.1.1两税并存阶段的税收优惠法律制度

　　改革开放以来至2008年正式实施《企业所得税法》，我国内外资企业一直适用不同的企业所得税法。1991年，在合并中外合资经营企业所得税和外国所得税的基础上，我国颁布了《外商投资企业与外国企业所得税法》，从而对涉外企业实现了税率、税收优惠等的统一适用。在统一外资的基础上，1993年《企业所得税暂行条例》出台，将所有的内资企业，不分性质、组织形式和隶属关系地进行统一，规定均适用该条例。至此，我国的内资企业所得制完成了统一，企业所得税优惠制度也得以一致。在此阶段，内资企业税收优惠的规定较为简单、粗略，其目标和方向主要是为了贯彻社会福利政策、环境保护政策、劳动就业政策及照顾困难企业等。外资企业则享受了更多的税收优惠，着重于吸引外资、引进先进的技术及发展经济特区与沿海特区，其规定更为详尽及多样化：为配合改革开放的步伐，一系列特定区域的外资企业享受到了从减免优惠、再投资退税优惠到亏损结转优惠，从中央税收优惠到地方税收优惠，税率更低，减免力度更大。

　　应该说，在改革开放的初期，内、外资企业适用不同的税收优惠制度是有其合理性的。一方面，在传统的计划体系庇护下的内资企业，当时并不会处于相对弱势的竞争地位；另一方面，外资企业享有更多税收优惠亦符合改革初期的现实需要：在社会很难提供大量资金满足建设需求时，引进外资是刺激我国经济增长的首选途径。加之此时的各个经济主体利益冲突不明显，因此这套不符合国际惯例的税制设计，反而适应了当时市场环境，用法律的系统调节弥补了投资环境的缺陷。然而随着传统的计划经济体系被打破，我国的经济社会环境发生了根本性变化，内资企业失去了计划体系的保护，其相对优越的生产经营条件已不复存在。

　　同时，内、外资企业适用不同的税收优惠制度，其自身固有的负效应随着改革的深入愈发明显。首先，税收优惠差异过大，以资金来源为基础的税收优惠制度违背公平原则，其合理性受到质疑。其次，地区优惠制度发展的差别大。虽然在此阶段，财政部、国家税务总局发布了一些给予边远地区企业的关联规定63,但从税收优惠政策的分布及成效来看，大量税收优惠依旧侧重于东部沿海地区，具有明显的地域性。再者，该阶段以低税率和直接减免等直接优惠为主的状况并未得到改善，过于简单的直接优惠措施易被企业用来直接避税、逃税。最后，该阶段的税收优惠立法层次低、体系庞大，缺乏系统统筹，优惠制度涉及的领域越来越多，但废止的却寥宴无几，这导致了政策导向的重叠与冲突。故而，改革的呼声日趋强烈。

　　3.1.2两税合一阶段的税收优惠法律制度

　　我国经历了稳定的经济增长后，经济发展所需要解决的问题不再是资金短缺。在这一阶段，我国面临着新一轮经济增长方式的改革及产业结构调整，需要在更宽领域、更高层次上，通过税收优惠等财政措施合理使用各种可供利用的经济资源，从而实现产业结构的合理与优化，实现从劳动密集型向资本和技术密集型的转变，实现从粗放型经济增长方式向集约型的转变。“对此，作为制度制定者的政府部门积极推动我国的税制改革：关于企业所得税制改革的调研与讨论从未停止过，两税合并的议案被不断的提议与搁浅。一方面，内资企业迫切要求改革内外有别的税收优惠制度，在2005年初，54家外资企业集体上书，要求”取消对外资企业优惠政策应有一个5到10年的过渡期“.另一方面，既得利益主体，如沿海地区的政府部门、跨国企业阻烧改革，延缓了两税合并的进程。然而在改革大潮难以阻挡的情况下，政府部门分别对内、外企业的诉求进行了回应。2005年，财政部发表声明，认为统一内外资企业所得税的时机己经成熟，改革迫在眉睫。2006年，两税合并立法计划终于获得通过，《企业所得税法》被列入审议的法律草案，并最终在2007年初得以通过。

　　从1994年提出规划到2007年通过《企业所得税法》，税制改革走过了一段艰难的路程。两税合并，对内外资企业均会产生一定的影响，总体而言，税收收入将有所降低。但事实证明，从新法实施至今，税收优惠政策的调整总体而言并未影响外商对华投资，反而提高外资的质量，同时为内资企业营造了公平竞争的税收环境，促进内资企业的发展，扩大了企业所得税的税源。另外，新法对此前设立的外资企业保留5年的税收优惠过渡期，将改革带来的震动影响尽可能最小化。从长远来讲，企业所得税税收收入仍处于平稳增长的进程当中。

　　3.2 现行企业所得税优惠法律制度的具体内容

　　3.2.1税收优惠的主要措施

　　诚如马克思所言，法律的发展以经济的发展为基础，经济进一步发展的影响和强制力又会摧毁原有的法律体系。改革开放30多年来，为解决经济发展与资金短缺的尖锐矛盾，我国分阶段出台了各种不同的企业所得税优惠法律制度：从以吸引外资投资为主要目的到注重改善投资环境；从鼓励特定地区发展到鼓励向农业、基础设施绿色环保项目投资，再到鼓励向高新技术密集型项目投资……如今，企业所得税优惠法律制度的内容极为丰富，主要措施有以下几种：

　　3.2.1.1对国债利息、权益性投资及非营利组织收入的优惠

　　《企业所得税法》第26条规定国债利息、权益性投资及非营利组织为免税收入：（1）国债利息收入。由于发行国债是国家剌激财政、拉动经济增长的宏观调控措施，且筹集的资金多用于公共基础设施的建设，具有一定的公益性，故《企业所得税法》保留了对国债利息收入免税的规定。（2）权益性投资的收入，主要包括符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收入及在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益。这主要是出于避免双重征税的考量。”（3）非营利组织收入66.因非营利组织的收益大部分源自公益性的捐赠及国家拨款，且用于公益事业，其功能在于弥补国家功能的有限性。“一项经济利益必须具备收益性并排除公益性再是‘可税’的。” 67故为支持与鼓励公益事业，《企业所得税法》规定该部分为免税收入。

　　3.2.1.2对特定行业、产业的优惠

　　《企业所得税法》“取消了企业享受税收优惠的投资资金来源、区域等限制”,将优惠对象定位从企业转变为企业从事特定行业、产业所得，在27条将优惠范围限定为：（1）从事农、林、牧、渔业项目所得（2）从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资所得（3）从事符合条件的环境保护、节能节水项目所得69（4）符合条件的技术转让所得？ （5）符合条件的非居民企业所得，规定上述所得可以免征、减征企业所得税。另外，在28条第2款将旧法规定的国家高新技术园区内的高新技术企业享有低税率优惠扩大到适用全国范围的高新技术企业，并严格限定税收优惠的范围为“国家需要重点扶持”的高新技术企业，规定该类企业减按15%的税率征收。此后财政部、国家税务总局对此进行了细致的规定。

　　3.2.1.3对小型微利企业的优惠

　　中小企业对我国的经济发展有着重要的影响作用。对此，我国采取各种措施积极促进对中小企业的投资。2002年我国通过了《中华人民共和国中小企业促进法》，规定国家鼓励各类依法设立的风险投资机构增加对中小企业的投资，对此部分给予税收优惠。小型微利企业作为吸纳就业、创新制度的主力军，一直以来是政府鼓励的对象。借鉴国外的做法，《企业所得税法》增加对小型微利企业的低税率优惠，在28条第1款中规定符合条件的小型微利企业减按20%征收，并在实施条例中严格界定了小型微利企业的标准。2011年颁布的《关于继续实施小型微利企业所得税优惠政策的通知》（财税【2011】4号）规定对年应纳税所得额低于3万元（含3万元）的小型微利企业，其所得减按50%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税。另外，各部门、地方政府后续出台了相应的文件，促进小型微利企业的转型升级。