个人所得税征管模式的理论阐述

　　第 2 章 个人所得税征管模式的理论阐述

　　2.1 个人所得税征管模式的内涵

　　个人所得税是从英国起源的，个人所得税是世界上许多国家征收税款的对象。它具有水源广泛、税基稳定的主要特点，基于这些特点，它就逐渐成为各国增加财政收入，并调节二次分配的重要手段。通过整理有关材料，可以得出结论，根据税法相关的法律法规、社会学界对个人所得税的有关界定，可以将个人所得税的概念定义为：

　　个人所得税主要是指政府根据个人所得税法的规定，对自然人及具有自然人性质的企业取得的各类应当缴税的所得收入征收的一种所得税，它是政府对全社会的个人收入有效调节的一种重要手段。这几年，经济发展较快，人民收入水平相应提高，个人所得税的重要也就更加凸显，主要体现在三个方面：首先是个人所得是调节社会居民收入分配、促进这个社会公平的稳定剂。在市场的整个经济条件下，收入分配是效率准则的体现者这个说法无可厚非。然而，从社会稳定和公平的角度出发，通过征收个人所得税，可以有效掌握社会居民的收入情况，调节收入差距，同时，促进社会的公平和社会稳定。其次，个人所得税是增加地方政府财政收入、有效规范地方政府财税收入的重要途径。个人所得税的征税对象主要是所在国家的自然人和具有自然人性质的企业征收，其体现的特点主要是税源广泛、税基稳定。同时，伴随着经济社会的不断反战、任命生活水平的不断提高，社会居民收入差距的日益扩大，个人所得税逐渐成为各地政府增加财政收入、规范财税收入的主要渠道无可厚非，并且各地必须遵循个人所得税法，按照法律规定执行相应权利，这在很大层面上防止了地方政府乱收费现象。最后，是个人所得税的征收与宣传推广，提高广大纳税人税法遵从度。个人所得税直接反映着纳税人与所在国家之间的合理税务征缴关系，通过加大对个税的宣传力度、规范个税日常征缴的管理行为、完善个税征管模式的合理化运行，都在较大程度上促进了纳税人逐步形成纳税意识、培养纳税人的纳税自觉、灌输纳税人的义务观念。

　　我国的税收制度相对西方国家起步较晚，经历了多次改革和完善，使得我国的税收制度从初期的不完善、不健全，逐步走到当今的比较完善、比较健全，它的整个发展过程，历时不长，却成果显着，值得借鉴和推广，也为今后的个税体制改革奠定了良好的基础。我国的个人所得税主要经历了三个发展阶段：第一阶段是专户管理模式，第二阶段是征、管、查相分离的模式，第三阶段是现行的税收征管模式。
　　
　　1．专户管理模式

　　在我国经济刚刚恢复的初期，发展速度逐步加快，从整个税收征管情况看，我国当时实行的主要形式是基层税负管理人员对不同企业的税负分工负责，即每名税务专管员根据职责分工，负责分管企业及企业所辖个人的全部税收业务，被称作 “专管员固定管户”模式。“专管员固定管户”模式主要存在以下的特点，即专管员进入一家分管厂子后，这家厂子的所有涉税收入和业务都由这个专管员负责。由于当时的税收管理的机构设置和安排等方面还不是特别健全，又考虑到了企业的实际情况和主要特点，在我国当时情形下，税务专管员的设置主要是依据当时税收工作的难易程度和税收工作量的多少来进行界定，但是，在那个时期，税务专管员对负责企业的涉税行为是专人专户模式进行管理。总而言之，在当时税收专管员在整个税收过程中的作用特别重要。这种方式在目前看来特别不合理，但是在我国经济起步初期，起到了特别重要的作用。它的主要特点就是对于搞好企业和税务机关的关系起到了重要作用。由专管员进行全权管理，即提高其办事效率，也能第一时间按照国家的有关政策法规执行落实，第一时间向企业传达，有利于企业根据及时掌握的政策信息进行决策和部署，进行合理避税等，除此之外，税务专管员由于对一家企业的涉税情况全权负责，所以对这家企业相对比较了解，能够知道企业的困难和存在的问题，可以及时将企业的上述问题向上反映，对于存在的困难，税务机关的有关部门可以组织专人进行研讨，制定解决方案，帮助企业快速发展。还有一个特点就是，专管员作为企业唯一联系的税收人员，对企业的涉税事项直接负责，如果企业在税收上存在问题、有偷税漏税情况，第一责任人就是税收专管员，但是随着我国经济的快速发展，经济结构也越来越复杂，这种模式逐步淡出历史舞台，不再适应经济发展的需要。
　　
　　2．征、管、查相分离的模式

　　在全国第十一届三中全会后，改革开放正式大步启动。经济体制也发生了变化，从计划经济转向了市场经济，为了适应这种新的经济形势、及时解决新形势下出现的各种涉税问题，征、管、查相分离的征管模式应运而生。征、管、查相分离的模式，就是在省级以下的税务部门实行的一种税收制度，这样的税收制度下，征收、管理、稽查三个环节在税收工作中是相互独立了，同时设立专门负责具体实施的机构。办税大厅就是在这个时期产生的，主要负责税收征收部门的工作，主要就是为上门的纳税人提供帮助和服务，如报税、缴费、咨询等事项，通常是一些日常性工作；管理部门的工作比较负责，主要工作是对纳税新户进行税务登记、对不懂相关法规、政策的纳税人进行具体讲解和辅导，同时，税法宣传工作也是管理部门职能的一部分，负责日常的税法宣传工作。作为稽查部门，它的主要工作就是负责税务稽查，及时处理违反个人所得税法的行为，是创造和谐征纳关系的主要保证。这种模式目前依然存在，但是并不是国内所有省份都可以照搬照用，有的地区可以根据实际情况和经济结构特点，采取两项分离，可以把稽查工作抽离出来，成立独立的稽查部门，加大对违法行为的打击力度，专门负责稽查工作。这种模式是随着经济发展应运而生的，起源于我国改革开放之后的那段时间，概括的讲，它是将权利分为三份，分别是税收征收、管理、稽查，这三个部门协同合作、共同推动工作开展，为整个税务部门的发展具有较重要的意义。第一是划分权利，税收管理员的权利不再像过去那么大，直接操控企业的税收，极大程度上防止了权利过大而引起的负面问题的繁盛；第二，这种模式推动了税务机关内部部门之间的良性工作运行，使各部门之间相互制衡，将一个部门分为三个部门，即相互独立，相互制衡，又相互合作，共同开展工作，对于建设廉政的税务机关作用显着。尽管优点很多，但是这种模式还是存在一些不足，如责任分担不再明确等问题。尽管如此，它在整体上促进了税收工作的积极、有效开展。经过长期实践，证明这种模式很大程度上化解了税收权利，形成了征收、管理、稽查三个部门相互配合、相互监督、相互促进的局面，是一种认可度较高的征管模式。

　　3．现行税收征管模式

　　2004 年，我国对税收征管模式进行了一次调整，这次调整的主要内容是加大了管理方面的权利和义务，使运行的征管模式更加完善、更加健全，也就是现在普遍运行的这种征管模式。这种模式是前两种模式的发展和进化，既总结经验和不足，还结合税收工作实际，就如何完善税务工作、推动税务工作开展等很多方面都注入了新的措施和办法。如现在的征管模式引入了信息化，这是一项极大的提高和进步，促进了税收工作的全面开展，也为税收信息化建设奠定了基础，整个操作过程力求做到提高效率，简化程序，尽量减轻税务人员的工作，帮助多学习、多调研、多交流，促进综合发展。这种现行的税收模式最大的特点是把纳税人的地位放在了主要位置，并给予纳税人一定的责任，鼓励他们自行申报、网上申报，网上缴税，整个过程，体现了信息化发展的程度在日益进步和提高，同时，稽查部门的职能也不断完善，逐渐形成了自己的稽查体系。在这种征管模式下，个人所得税在我国的课税制度主要有三种形式。一是分类个人所得税。针对不同的个人收入情况，结合实际，设置不同的征税标准，对相应的收入，进行一次性征税，这种方式很大程度上体现了对税源的监督和控制，尽管这是一种征税模式，但是却有不同的具体方式，这种模式的最大优点就是加大税务稽查的便利性，最大的不足是税基掌握不够详实，不能真实体现纳税人的经济收入水平，容易产生偷税、漏税情况的发生。二是综合所得税制。这种制度就是对一个纳税人一年的所有收入作为计税对象，这种形式不会考虑税基是由哪些部分组成的，只是在加总后，按照一个标准进行核定税款并扣除。这种方法相对于分类所得税的优点就是真实体现了个人的真正经济收入，可以根据纳税人的收入情况和能力进行核定征收工作。但是同样存在不足，即不能对税基的性质进行区分，并且手续繁琐，需要更多人力物力支持。三是分类综合所得税制。通过名字可以知道，这种制度是对以上两种制度的综合，把优点概括进来，将不足剔除出去，严格按照每个纳税人的收入实际情况、收入实际能力进行征税，由于纳税人的收入形势多样，那么该种制度即对纳税人的多种收入进行明细分类，按照不同标准进行征税，这种模式可以有效降低偷税、漏税行为的发生。如今，分类综合所得税制度在社会上得到广泛应用，经过实践证明，这种制度适合中国国情、适应中国经济的发展形势，也是中国财政收入增加的有力保障。

　　2.2 现行个人所得税征管模式的目标

　　1．增加财政收入。税收是财政收入的主要手段，个人所得税是税收的重要组成部分，个人所得税制度施行最初的效益是为了满足社会公共的需要而征收，来保证国家的财政收入。组织政府财政收入的重要功能是国家努力成为社会收入分配的组织者，通过向该国国民征收税费来满足政府的财政需要，并运用这些资金完善政府职能、满足社会需要。换言之，征收个人所得税的基本职能同其他税收一样，是政府取得财政收入、实现二次分配、向社会提供公共服务的需要和保证。例如，在英国，世界上最早征收个人所得税的国家，它最初征收个税的动机就是增加军费，通过征收个人所得税，政府的财政收入增长明显。由于个人所得税自身税源广泛、税基稳定的特点，很多国家都相继开征这一税种，在实践中，个人所得税也体现了其不可或缺的重要性。

　　2．满足二次调节分配。随着个人所得税的不断推广，个人所得税法不断完善，个人所得税的运行逐步稳定。这时，一些政府人员就发现个人所得税不仅可以增加财政收入，而且还可以调节财富分配，即通过调节个人所得税的征收，促进社会公平，是调节社会公平的重要手段，最终也能够达到调节收入的目的。在市场经济下，少数公民觉得对拥有财富多的人如果征收同样的税率是不公平的，收入高的人应该为社会做出更大贡献。其实，在过去一段时间，政府就曾依靠个人所得税作为宏观调控的一项手段，并且效果显着，主要是起到了合理配置资源、合理分配收入的目的，符合了社会公平。

　　3．保证社会经济稳定。个人所得税作为经济的“内在稳定器” 之一，通过自发地配合经济规律的正常运行，又利用此条件反作用于经济的产生与发展，发挥稳定的经济作用。通过长期实践，个人所得税的弹性较大，尤其是在稳定经济的过程中，在社会经济增长较快时，人均收入相应增长，在个人所得税税率不变的情况下，就会导致一些原本没有达到税收起征点的个人需要缴纳税款，这样就扩大了税基，增加了纳税人数，提高了税收幅度，这种情况貌似是增加税收，其实是使一些低收入者步入纳税行列，他们的收入幅度远小于缴纳额度，就会出现经济过热而产生的副效应，而此时个人所得税就充分发挥其弹性作用，起到了有效的缓解作用。同样，在经济下滑时，部分需要缴税人员由于收入减少，不再需要缴纳税款，纳税负担相应减少，这样对经济的下滑就起到了抑制作用，所以，在市场经济条件下，个人所得税被统称为“内在稳定器”。

　　2.3 西方国家个人所得税及征管概述

　　2.3.1 英国个人所得税及征管

　　英国的课税对象是按分类表列举的，所以它是实行综合课税制。英国个人所得税的征税范围是包括工资薪金收人启由职业所得、养老金收人(国家、公司、个人养老金及退休金)、储蓄利息、股票、基金及股息收人和租金收入。总之，生活在英国的公民会形成一个共识，只要一个公民具有缴纳个人所得税的能力，那么他就是缴纳个人所得税的对象。在英国，免税所得包括免税账户所得(包括个人参股计划和个人活期存款账户)，工作税收减免，政府有奖债券分红。

　　在英国，个人所得税制度发展历时最长，如今，主要采取的是从源扣缴制度。一是所得税预扣。税务部门会预先发给征税对象“服税号”，如果一个企业的员工需要缴税，企业老板就会直接从这个员工的收入中直接扣除税款。为了区分纳税人的种类，“服税号”设置时为了方便区分，用数字和字母构成。具体操作中，企业员工需要在每年的 4 月 5 日前将自己的“服税号”告之老板，老板会给员工进行登记，上面清楚记载员工的收入情况和需要缴扣税款情况。如果一个人的收入变化、婚姻变化，那么他就要及时告知税务部门，从而变更“服税号”，这样做的目的就是为了避免计税时发生错误。如果企业员工工作发生变更，这个员工就需要重新填写表格（即由税务部门统一印发），并且将这个表格交个所到企业的老板，并且由新老板完成代扣个人所得税任务。二是从利息支付的从源扣缴。

　　英国的纳税年度是从当年的 4 月 6 日到次年的 4 月 5 日，征收部门与中国有所不同，由税务机关和海关共同负责，英国税法中明确规定了个人的免税额度和其他免税项目，如果连续掌握几年英国的税法文件可以了解到，英国的免税额度和免税项目每年都在变化，这主要是由于英国国会根据本国上一年度零售物价指数对个人所得税的免税额度和免税项目进行调整，符合经济运行的需要。另外，英国相应给予老人和社会弱势群体一些优惠的缴税政策，例如老人夫妻免税额和盲人免税额。这些政策与英国一般的免税政策不相冲突，是在原有的免税政策范畴下给予的进一步优惠。

　　2.3.2 德国个人所得税及征管

　　德国个人所得税主要采用的是分类综合所得税制，德国个人所得税将应税所得分为七种：农林业所得、工商经营所得、独立劳动所得、非独立劳动所得、资产所得、租赁所得以及其他个人所得。只有上述七种情况需要缴纳个人所得税，其他情况不需要缴纳。德国个人所得税的课税方式是典型的以家庭为单位的课税方式，由纳税人自己填写家庭的应纳税额。这种方式有利于在支付工资和从银行转款的时候，直接从银行账面扣除相应税款。在德国，个人所得税率为 15%~45%，起征点是单身家庭年收入超过 7664 欧元，已婚家庭年收人超过 15328 欧元。

　　德国个人所得税主要采用“分期预缴、年终汇总核算清缴、多退少补”的征收方式，但对工资、利息、股息和红利等所得则采用预提法进行来源课税。在德国，个人所得税的申报时限为一年申报一次，每个人都有自己的税务号码，在每年的 5 月底前认真填写完成个税申报表，并报给当地的财税局，一个月后，纳税人会收到个人所得税结算通知单。以家庭为单位计征个人所得税内容全面，但是征收计算环节相对复杂，所以，每年，德国的个人所得税法有关规章制度会发生变化。在德国，聘请税务会计师不仅是企业的工作，也是需要公民要做的，因为，税务会计师办理的申报表，财税部门不再检验，只做好留存工作，为企业和个人提供了极大便利。对于只有工资收人的人员，当地财税局会发给个人一张工资谁卡，税卡会根据这个人的家庭分为五级。

　　税卡不得在个人手中保留，要统一交给雇用企业。企业每月代扣相应税款，每年年底，企业要返还给个人一份税卡附件。由于这种按月扣缴个人所得税制度没有充分考虑到个人收入的可扣除额，年后，个人可以根据实际收入进行申报，按照多退少补的原则，可以从财税局领取多缴纳的税款，这种方式充分调动了纳税人的报税意识。

　　德国的个人所得税课税方式是典型的以家庭为单位的征收方式，它的税收的合理化、规范化值得我国学习和借鉴。

　　2.3.3 日本个人所得税及征管

　　日本是世界上较早开征个人所得税的国家之一，于 1887 年开始征收，在日本个人所得税在税收中所占比重非常重，这点与我国明显不同，日本的个人所得税约占日本税收收入的 30%多，是日本的第一大税种，并且就个人所得税一个税种也分为国税和地方税，即由中央征收的个人所得税是国税，由都道府县、市町村征收的个人所得税是地方税。

　　在日本，个人所得税的征缴制度实行综合所得税制，即明确规定了个人所得税的综合课税原则，就是把纳税人一年的全部收入合计加总作为征税税基，根据不同的税率进行课税，并且，对于不同来源的所得进行精细化管理，明了的反映各种个人收入及其成本和劳动付出。个人所得税的征税对象分为居民和非居民。并且征税是就其征税对象的全部所得征税，但是，个人所得税的起征点会因基本生活扣除额等因素的影响发生变化，不是一成不变的。如今，如果带着两个孩子的一对夫妻，这样的工薪家庭的个人所得税起征点是 384.2 万日元。在日本，个人所得税的征缴方式主要有两种：

　　申报征收法、源泉征收法。源泉征收法的实行范围包括利息、工资、分红等，除此之外，实行申报征收法。缴纳方式也有两种：预交、汇算。纳税人把去年的应纳税所得额减去去年源泉征收所得税额后作为预交基础税额。缴税时间分为两期：一是本年 7月 1 日—7 月 31 日，二是本年 11 月 1 日—11 月 30 日。每期交纳预交基础税额的三分之一。纳税人应该在提出确定所得申报表时，把汇算应交所得税向税务机关交纳（即年应纳税额减去预交和源泉征收税额后的余额）。

　　2.3.4 美国个人所得税及征管

　　美国的个人所得税税收占整体税收的比重较大，达到 45%左右，是对税收工作最大的税种之一。在美国，个人所得税不仅踏实完成税收任务，还充分体现了调节经济的主要作用，在调节贫富差距、稳定经济增长等方面效果显着。近几年，连续几任总统都通过运用个人所得税实现经济目标，并取得成功。个人所得税制度在美国实施、发展的时间较长，整个征管制度与我国相比比较成熟、完善，对我国也就有很好的借鉴意义。美国个人所得税征管制度主要有以下特点：

　　一、监控系统格外严密。在美国，个人所得税的纳税人数量特别庞大，这不仅仅是因为纳税人具有较强的税法遵从度，而是由于美国有及其严密的监控体系。众所周知，美国的信息化水平在全球排名靠前，它充分运用自己的信息技术为支撑，纳税人的所有基础信息和收入情况、交易情况在银行电脑里都有记录，税务机关可以充分运用信息交换等处理，及时、便捷、全面、详实地掌握纳税人的有关信息。总而言之，美国发达的银行系统和银行信用制度保证了对个人收入的有效监控。

　　二、双向的申报制度。主要包括两个方面，一是纳税人每年必须主动申报本人的全年所有收入，二是给纳税人支付工资等收入的雇主必须严格执行扣缴义务（即预扣制度）。美国个人所得税的预扣制度实行多年，是一项重要制度。纳税人的收入由其雇佣主人严格扣除。如果雇佣主人没有按照法律规定对雇佣的纳税人进行预扣税款，将会受到法律的严格制裁。

　　三、稽查措施得力有效。美国依靠自身高度的信息化水平，拥有自己严密的交叉稽核制度。首先，美国的税务机关通过互联网络和电脑系统把纳税人的所有信息（如银行账号、卫生状况等）及逆行搜集，并设定在为其制定的税务代码下。然后，在纳税人每年进行报税后，税务机关根据自己掌握的情况与纳税人的申报情况进行核实，实行稽核。在美国，稽核的软件可以实现自动对比，对不符合情况进行说明。根据实际情况，美国税务机关对收入高的群体的稽核力度要大于收入低的群体的稽核力度，主要是由于收入高的群体的申报项目比较复杂， 逃税、漏税的可能性较大。

　　四、有严格的惩处力度。美国的个人所得税征缴情况良好，纳税人自觉纳税意识较高，主要是由于美国有完备、严格的惩罚措施，并且执法的刚性极强，这就使纳税人不会因为提高纳税成本而做偷税、漏税的事情。在日常工作中，如果纳税人出现了报税错误，且金额不大，这种情况下税务机关一般不给予处罚，只给予警告。但是对于故意偷税、漏税的行为，美国给予了严格的惩处力度。对于金额较小的情况，一般只给予罚款；对于数额巨大的，则需要提起诉讼，如果数额巨大，不仅要接受经济制裁，还要接受牢狱之灾。每年，因为偷税、逃税被起诉的案件大约在 4000 余件，税务机关的胜诉率在 95%以上。

　　除了上述经济惩罚、诉讼制裁以外，美国会通过强大的信息网络将个人情况记入个人的信誉档案，以备相关部门查询时参考，如果在税务机关的不良记录存在，那么该纳税人的一些经济往来和工作将很难开展。所以，美国的纳税人偷税、逃税成本很高，这在一定程度上防止了偷税行为的发生。