基于诉讼风险的注册会计师审计制度改进(2)

　　5.3 风险控制制度改进

　　风险识别和风险防范并不能完全阻止风险的发生，因此必须制定风险控制措施，减少风险发生时造成的损失，将风险控制在注册会计师可接受的范围内。

　　注册会计师审计行业进行风险控制可以从以下两个角度出发：

　　（1）建立法律责任评定机构。目前，我国省级以上政府的财政部门具有对注册会计师行政处罚的裁定、实施权，人民法院拥有对注册会计师民事和刑事制裁的裁定、实施权。但是，审计行业的特殊性以及专业性决定了鉴定注册会计师法律责任的难度。法官、律师并非审计行业的专家，当案件对专业性要求较高时，单独依赖法官和律师很难独立对案件做出合理的判决。例如，对"故意"和"过失"的认定关乎相关责任人的量刑。故意的情况下，相关责任人不仅承担民事赔偿责任，可能还要面临刑事处罚；而过失情况下，一般根据过失的大小承担不同的民事责任。在西方发达国家，法院在审理审计诉讼案件时，并不仅仅将审计准则和相关法律法规作为判决依据，而是根据案件的专业性和复杂程度主动借助行业自律机构的意见。借鉴国外成熟经验，我国可以由中注协发起，建立一个涵盖法律专业人士、资深注册会计师和企业管理者的法律责任评定委员会，专门为审计诉讼司法审判提供专业意见，其判断的主要依据为审计准则，《注册会计师法》，并从各自专业领域进行责任分析，表决方式可以采用 2/3 以上通过的投票表决的形式。法律界、企业界、注册会计师分别从不同的角度考察分析，并代表了不同群体的利益，促进法律责任界定的完整性和公平性。为保证公正、公平性，该机构接受政府部门的监督，其组成人员薪酬由财政部门负责。该法律责任评定机构的完善过程可以为我国呈现出的"法律法规不协调"、"法律责任界定模糊"的问题指明解决方向。

　　（2）完善职业责任保险制度。注册会计师审计面临的诉讼风险呈增高趋势，完善职业责任保险制度、提取风险基金是抵御风险的有效方式。职业责任保险是通过定制保险合同的方式将风险转移，最终将注册会计师的风险控制在可接受的范围内。在执业过程中，因发生合同规定事项时，由保险公司向利益相关者支付民事赔偿，或者支付给事务所以弥补其赔偿利益相关者所造成的经济损失。该保险责任制度分散了注册会计师的风险，增强了其抗风险能力，变相地将风险控制在了可接受的范围之内。

　　在我国，目前职业责任保险采用自愿的形式，投保人自愿选择投保的范围、期限、金额，承保人有权决定是否承保，承保方式以及范围。但在发达国家或地区，大部分采用强制保险模式，由政府力量介入，强制在会计师事务所和保险公司之间建立一种保险关系。美国注册会计师协会采用强制保险的模式，欧洲注册会计师协会普遍规定强制购买职业责任保险，如德国强制规定将两百万马克（约人民币 1000 万元）作为购买职业责任保险的起点，不设上限。香港强制规定有限责任制事务所购买职业责任保险，其他类型自愿。会计师事务所在购买保险时，由经过香港公会信誉评估的保险机构承保，并规定了保费最低限额。在我国，注册会计师为了经济利益经常会承接一些超出自身执业能力的审计业务，潜藏着较大的风险，可能产生注册会计师无法承担的巨大损失，自愿投保模式显然不适合这种情形。因此我们应借鉴国际经验，利用行业自律和政府的力量，强制购买职业责任保险，并将投保凭证和保险合同等内容到相关政府部门备案，严格落实强制购买措施。

　　在投保费率方面，美英等国根据事务所的性质、年度收入、业务范围、内部控制制度情况以及注册会计师专业胜任能力，以往赔付记录等方面综合分析风险概率，制定基准的投保费率，在一定的投保期间内，投保费率可在一定范围内围绕此基准率上下浮动。而我国的投保费率仅根据事务所规模以及累计赔偿情况确定。通常情况下，事务所业务规模在五百万元以上，一千万元以内，累计赔偿一千万元，投保费率为 2.3%;业务规模在两千万元以上，累计赔偿一千万元，投保费率为 1.5%[49].这种投保费率的确定方式未考虑每个事务所的详细情况，不适合实际发展的需要。因此，我国可借鉴美英等西方国家的做法，在强制购买职业责任保险的同时，建立专门的评定机构，根据会计师事务所的信誉度、规模、内部控制情况、注册会计师的专业胜任能力等综合评价事务所的风险级别，制定基准的投保费率，在一定的投保期间内，承保公司根据该基准投保费率制定实际的投保费率。