“走出去”企业税源监控和税收征管中的问题及其成因

　　第 3 章 湖南省"走出去"企业税源监控和税收征管中存在的问题及其成因

　　3.1 税源监控工作不到位

　　3.1.1 境外涉税信息获取难度大

　　在调研过程中，长沙市地税局反应他们并没有第一时间掌握三一重工收购德国"大象"的情况，而是事后通过报纸、网络报道才获悉，这表明"走出去"企业进行境外投资活动事先不会主动到当地税务机关备案，目前到长沙市地方税务局开具中国税收居民身份证明的企业只有一家。湘西州地方税务局也向我们反映了类似的状况，湘西州企业赴境外投资尚处于起步阶段，企业在境外投资事前不需经过当地税务机关备案，事后也没有向当地税务机关办理税务登记变更及报备相关手续，同时当地企业"走出去"大多是为了得到省商务厅的补贴，其中挂靠、注销、未经营的企业较多，而地方商务部门对"走出去"企业情况也讳莫如深。因此，湘西州税务机关缺乏直接了解和掌握"走出去"企业的渠道，对"走出去"企业情况掌握不够，税源监控工作难以到位。

　　以上情况的出现有税务机关方面的因素。由于语言、税收管辖权等原因，国内税务机关很难详细掌握企业境外投资活动情况，加上"走出去"企业财务核算的独立性和隐蔽性，很难分清其境外投资和正常业务往来，如果企业不主动向国内税务机关汇报，税务机关对境外投资活动的涉税信息了解甚少。

　　同时也有"走出去"企业内部的因素。在问卷函调的 17 家"走出去"企业中，对问卷中的问题 "走出去"企业是否建立了完备的企业境外投资信息档案选项做出了肯定回答的仅有 3 家，这暴露了"走出去"企业境外投资信息管理比较混乱的现状：由于国内母公司在境外所设立的分公司和子公司等分支机构比较多，地域又遍及全世界各个大洲，造成企业在外形成的档案保管地点分散，在调研的"走出去"企业中，境外企业投资信息档案有些由境外部门保管，有些由境内投资企业保管；境外工作人员流动较频繁，待任务完成或者项目结束之后多立即被召回，新派境外工作人员与老员工交接时没有工作交接单，大量重要的企业境外投资信息得不到妥善保护以致流失；目前企业境外投资信息已实现电子信息化，但是电子文件的收集整理工作却滞后于企业的境外投资进度，大量的电子文件处于分散状态，在"走出去"企业的日常档案管理工作中又疏于对电子文件的保管，以致不能充分利用现有的电子信息资源；企业境外投资信息管理制度形同虚设，虽然多数"走出去"企业已经制定了企业档案管理制度，但是在具体实施过程中还存在许多问题，不能发挥其应有的作用；部分重要境外投资信息严重流失，一些"走出去"企业的中方工作人员少、海外雇员多，大量境外投资信息被外方雇员控制，导致国内母公司无法收集统计这部分信息[30].这都加大了国内税务部门获取"走出去"企业境外投资信息的难度。

　　3.1.2 跨境税收情报交换机制运行不畅

　　跨境税收情报能否及时、准确获取，是能否有效实现"走出去"企业税源监控、保障国家税收权益的关键。我国跨境税收情报交换制度存在着诸多问题，导致其在实际运行中的作用并没有达到预想效果。目前世界各国税务机关之间的交流沟通与数据共享一般多是在国际税收协定的基础上应请求式地在限定的两个国家之间进行，并且情报交换的质量和效率不高，主要体现在以下几点：

　　跨境税收情报交换的执行力度不够，由于情报交换的法律基础薄弱，导致我国在开展税收情报交换时缺少执行依据，大大降低了情报交换的广度和深度。同时，对跨境税收情报交换的认识不足也削弱了情报交换的执行力度。根据调研我们了解到，加强对"走出去"企业的监督检查会影响税务机关和企业之间的关系，挫伤企业"走出去"的积极性，这表明"走出去"企业尚不能正确的认识跨境税收情报交换的作用，存在抵触情绪。

　　跨境税收情报交换的工作机制效率低，税收情报的搜集整理工作滞后。目前我国跨境税收情报交换程序繁琐复杂，时效性差。湖南省国、地税局表示向上湖南省国、地税局未能与国家税务总局实现信息共享，向下湖南省国、地税局未能与市级国、地税局以及更下级税务机关实现信息交换渠道，平行来看更未能实现与其他各省税务局的信息交流分析。如果长沙市基层税务机关需要有关缔约国税务机关协助获取税收情报时，必须逐级上报，经过长沙市税务机关、湖南省税务机关、国家税务总局三级税务机关通过层层审批、协调、核查，而完成这样一个周期常规下都需要经过一年以上的时间，这样严重阻碍了税收情报的及时交流，大大降低了"走出去"企业税源监控效率。而且《国际税收情报交换工作规程》中并没有要求各地税务机关定期上报情报核查进度，国家税务总局尽管可以发函催办，但仍无法保证基层税务机关按时完成任务，因为通过税务总局协调和沟通这个过程时间较长，程序繁琐，导致税源监控工作严重滞后于企业"走出去"的步伐。

　　3.2 税收征管存在难度

　　3.2.1 公共部门协税护税机制建设不健全

　　随着湖南省经济的快速发展，湖南企业"走出去"的步伐不断加大，投资领域越来越广，地域遍布全球各地， "走出去"企业税收征管的难度越来越大。税务机关面对复杂的征管环境，如果不能得到其他有关部门的配合与支持，要做好"走出去"企业税收征管工作，确保税收的"应收尽收",是难以完成的。

　　根据调研情况，湖南省至今尚未建立起税务机关与其他公共涉税部门的日常信息交流平台。湖南省各相关公共涉税部门的信息化建设程度高低不等，致使其他公共涉税部门无法实现与税务机关的联网共享机制。在税务系统内部，国税部门和地税部门之间的境外涉税信息也未实现网络共享。由于部门间的网络共享机制尚未形成，大量境外投资信息资源无法取得，使得税务机关内外部信息传递阻塞、延误、存在误差。这就造成了大量的"走出去"企业境外涉税信息分散于外经贸、发改委、商务部、外管局、工商局、财政厅以及金融系统等政府宏观经济管理部门之中。例如"走出去"企业境外投资在审批过程中就涉及到发改委、商务部和外管局三个部门。发改委方面主要就项目核准权限、登记、备案、信息报告等方面予以审核管理；商务部对境外投资项目地点的投资环境、投资导向等方面予以审核；外管局则主要负责外汇资金来源审查、登记及资金汇出的核准。这些分散的境外涉税信息进一步加剧税务机关和"走出去"企业之间的信息不对称，使得税务机关真正掌握的境外涉税信息具有局限性，无法全面了解"走出去"企业的境外涉税信息。税务机关无法全面、系统、 准确、及时地从"走出去"企业获得境外涉税信息是可以理解的，但是税务机关无法得到掌握在其他公共涉税部门的境外涉税信息则完全是由于部门之间协调不足造成的，而这是目前我们能够也是必须要解决的问题。

　　3.2.2 国际税收人才匮乏

　　在调研过程中，湖南省某基层税务分局反应，该基层分局在其辖区管辖近200 家企业，其中不乏众多业务复杂的大型"走出去"企业，但是基层分局辖区内的地方税务局一共只有8 名工作人员，且对"走出去"企业征管经验不足，很难跟上企业"走出去"的步伐，税务工作人员往往管不过来也难以提供优质的纳税服务。

　　从现实反应的情况来看，由于原来我国境外业务相对较少，税务机关工作人员中缺少相关境外税收政策管理培训，有许多涉外税务工作人员并非国际税收相关专业出身，甚至之前根本就没学过税务的相关知识，而新进的税务人员具备了国际税收专业背景却又缺少实践经验。随着我国"走出去"企业的数量的增多和规模的增大，涉外税务人员需要掌握的业务知识不断扩大和更新，而目前对"走出去"企业税收征管方面做的培训数量较少，时间跨度比较大，降低了税务工作人员对"走出去"企业税收征管能力。还有许多"走出去"企业提供的报税资料是外文的，涉外税务人员对境外投资国官方语言掌握程度也不高，甚至对相关英文会计术语都不了解，所以在获取相关涉税信息时存在难度。

　　同时，"走出去"企业税收征管人才相比于其他普通税务工作人员有着更高的要求，这是国际税收人才缺失的最主要原因。总体来看，从事"走出去"企业税收征管的人员应具备以下能力：具备国际税收和跨境税源监控专业知识；既掌握国内税法，又熟悉境外投资国税法；了解企业资金转移途径和通道，熟悉相关外汇管理规定，对汇率变化保持敏感性；了解企业生产和经营情况，掌握企业库存和销售情况；掌握境外投资国官方语言，能够直接在境外投资国国家相关网站来了解当地最新税收政策变化情况；掌握计算机操作和信息系统应用等。正是这种高标准、高要求导致"走出去"企业税收征管人才的严重匮乏。

　　3.3 税收政策体系有缺陷

　　"走出去"企业税源监控和税收征管体系涉及的税种主要有企业所得税、个人所得税和营业税等。这些税种有关税收政策存在的不足，打击了企业"走出去"的积极性，不利于"走出去"企业税源监控和税收征管工作的开展。

　　3.3.1 企业所得税抵免制度不合理

　　在调研的 17 家"走出去"企业中，多家提到了我国目前境外企业所得税三级子公司允许抵免制不合理，认为级次偏少。中联重科就提出了这个的问题，他们认为目前中国企业"走出去"的业务类型日趋复杂，而国外不同类型的公司面临不同性质的境外监管，他们提出了三级子公司抵免级次偏少的理论和实践依据：中联重科的境外融资租赁需要相关的金融牌照，并且不能和业务混业经营，公司必须将该类公司另外分立；境外企业的投资结构日趋复杂，由于中国企业在境外经营的时间不长，境外投资必须与不同的合作伙伴如财务合作伙伴、产业合作伙伴等进行不同的合资合作，必须有相应级次的子公司平台承接这种合作；目前中联重科遇到的投资地，有对中国等地方的投资壁垒，需要绕开投资壁垒进行间接投资；中联重科在印度成立了一家融资租赁公司，该融资公司需要有一定规模，必须利用在香港的融资平台的资金，同时事先在全球寻找财务投资者，然后在当地寻找产业合作伙伴，取得当地的金融执照，同时印度对中国有一定的投资和贸易壁垒。像这种投资必须用四到五层子公司才能完成，这是属于比较普通的境外项目，如果涉及到境外并购，由于并购目标公司自身就可能有多层的子公司结构，当前中联重科的三层子公司亦无法覆盖掉全部投资范围。

　　目前，"走出去"企业通过多层级组织形式进行对外投资已呈常态，并已具备一定规模，然而目前我国境外所得税抵免层级明显偏少，已经给企业造成了沉重的税收负担，阻碍"走出去"企业的进一步发展。

　　3.3.2 个人跨境所得纳税规定不明确

　　随着企业"走出去",外派到境外工作的人员也随之迅速增多。在调研过程中我们发现一些企业通过境外支付的办法，帮助员工"避税",以提高员工的实际收入。根据《个人所得税法》我们知道这是明显的逃税行为，不属于合理避税。"走出去"企业的外派工作人员在境外提供劳务所得必须在国内缴纳个人所得税，根据相关法律规定，因任职、受雇、履约等而在中国境外提供劳务所得薪酬，不论支付地点是否在中国境外，均为来源于中国境外的所得。中国法律将个人所得税纳税义务人依据住所和居住时间两个标准，区分为居民和非居民，分别承担不同的纳税义务。外派的境外工作人员显然属于居民纳税义务人，此类纳税义务人负有无限纳税义务，其所取得的应纳税所得，无论来源于中国境内还是境外，都要在中国缴纳个人所得税。通过境外支付方法逃税的企业必须承担相应的法律责任。

　　同时由于国际化业务的需要，多数"走出去"企业表示聘请了大量的外籍员工，包括部分外籍高管，这部分员工利用个税申报中的法律漏洞，通过境内停留天数的分配，境内支付和境外支付方式的搭配选择，来避免缴纳个税的义务，对此我国税务机关缺少明确的法律规定。

　　3.3.3 流转税存在双重征税问题

　　根据最新营业税暂行条例第一条和实施细则第四条的规定，不管是劳务的提供方还是接受方，只要在境内就构成了营业税纳税义务人的条件，这样在一些情况中会造成同一笔劳务双重征税的情况。对于我国"走出去"企业的同一项劳务，东道主国课征了一道流转税的同时又被国内税务机关课征了一道流转税，而在东道主缴纳的流转税在国内又无法得到抵免，这致使两道流转税最终都转嫁给了我国的"走出去"企业，由此产生了流转税的国际双重征税。这种流转税的征税方式显然违背了流转税中性的原则，不利于国际间资本、人员、技术流动，打击了企业"走出去"的积极性。

　　3.4 纳税服务体系不完善

　　虽然湖南省企业"走出去"进行得如火如荼，但是目前基本处于"走出去"的起步阶段，"走出去"不是目的，只是形式，我们真正的目的是打入国际市场，获得利润回报，但是从我们调研的"走出去"企业来看，情况并不乐观。我们来看看三一重工这家"走出去"比较成功的企业在海外的经营情况，见表 3.1.

　　通过上表我们可以看出其海外汇回的利润为 0 元，其他调研企业的情况基本相同，多数处于未盈利状态。影响企业海外经营状况的因素有很多，其中税收因素是非常关键的。在调查问卷中，影响"走出去"企业的国内税收因素（以分值大小衡量该因素的重要性）选项中，税收扶持力度小，税务机关的宣传和咨询服务不到位，税务机关与其他国家地区缺乏信息沟通，税务机关工作人员对境外税制信息的介绍不充分等有关税收服务因素选项获得了较高的分值，这说明对"走出去"企业的纳税服务不到位。

　　当前，税务机关对企业境外投资经营的关注度不够高，税收服务有待进一步加强。这一方面由于税务部门的宣传辅导、信息查证、沟通反馈、国际协商等工作还不深入，部分企业在不了解我国与对方签订税收协定的前提下，没有意识到遭受不公正的税收待遇，税务机关难以帮助其解决境外税收难题。另一方面这种情况与不少企业隐瞒相关情况，表现出来的信息服务需求并不旺盛有关。

　　3.5 典型案例：三一重工国际化进程中的税收问题

　　三一重工作为湖南省"走出去"企业中的成功典范，在"走出去"过程中遇到的问题非常具有代表性，因此我们也是对三一重工进行了实地的调研座谈，通过交流我们了解到三一重工在"走出去"的国际化经营中，产生了一系列的税收问题。

　　这些问题与税务机关反应的问题达成了一致，可以看出这些问题将是今后税务机关的工作重点。

　　3.5.1 三一重工简介

　　三一重工是全球工程机械制造商 50 强，全球最大的混凝土机械制造商。它一直把成为世界顶级企业作为奋斗目标，为了实现这个目标，"走出去"是其唯一的选择和途径。三一重工的"走出去"之路已经走过了三个阶段：第一个阶段，产品"走出去",提高品牌和国际市场上的快速反应能力；第二个阶段，企业"走出去",在海外投资进行投资建厂；第三个阶段，资本"走出去",通过国际化资本运作，整合全球范围的人才、资本和市场等资源，真正成为世界级的一流企业。截至 2012年，三一集团在全球已投资设立 30 多个海外营销服务子公司，业务覆盖 150 个国家，产品出口到 110 多个国家和地区。从最初的"走出去"战略开始，到陆续在印度、美国、德国、巴西投资建厂，再到收购普茨迈斯特，携手帕尔菲格，三一重工的"走出去"道路已经迈出十年，在这十年里，"走出去"税收问题一直是其国际战略布局需要考虑的重点要素之一。

　　根据调研，截至 2012 年，三一重工海外已注册成立公司共计 46 家，其中，销售子公司 30 家，主要包括三一美国、三一印度、三一德国、三一巴西、三一比利时、三一新加坡等；租赁子公司 16 家，主要包括西班牙租赁、沙特租赁、越南租赁等。三一重工控股海外子公司 6 家，如三一巴西、三一俄罗斯等，分公司 1家（阿联酋）；三一国际发展有限公司控股子公司 6 家，如三一新加坡、三一比利时、日本株式会社等；三一比利时控股子公司 18 家，如三一美国、三一德国、三一中西非、三一南非等；三一东南亚控股子公司 7 家，如三一印度、三一东亚、三一澳洲等；其他控股或施加重大影响境外公司 8 家。

　　3.5.2 三一重工的国际化税收环境

　　考虑到三一重工已经在美国、德国、印度、巴西投资建厂，在当地涉及的税务问题较多，现将美德印巴税制的税种税率做一个简要介绍，具体如表 3.2 所示，从表格我们可以看出，三一重工在"走出去"的国际化经营中面临的国际税负都比较重。

　　3.5.3 三一重工国际化税收问题
　　
　　1.三一重工收购普茨迈斯特产生的境外税收抵免问题。三一重工向我们反映，三一重工并购普茨迈斯特是以三一德国的名义进行的，而三一德国本身就是三一重工海外投资的第三层控股子公司，并购的普茨迈斯特将是三一重工海外投资的第四层子公司。根据财税[2009]125 号文以及国税总局 2010 年 1 号公告《企业境外所得税收抵免指南》的规定，企业境外所得税抵免层级仅限于三层，因此，未来普茨迈斯特盈利进行收益分配至三一重工，在中国境内缴纳所得税时，不能抵免在德国缴纳的所得税，存在双重征税问题。

　　2.向境外支付的服务费存在双重征税问题。调研交流中，三一重工有关负责人表示三一重工的境内企业向境外企业支付的劳务费时，存在双重征税问题。三一重工在向瑞典沃尔沃公司支付的泵车底盘服务费，在中国缴纳 5.5%的营业税及附加后，还需在瑞典缴纳增值税；三一重工向三一印度支付直销服务费时，在中国缴纳 5.5%的营业税及附加后，在印度还需缴纳 10.3%的服务税。对发生地点不在境内的劳务，以前的政策是不在境内征收营业税，而现在要求支付地点在境内的劳务均需缴纳营业税，这样造成同一笔劳务双重征税。

　　3.随着三一重工 "走出去 "的国际化业务不断扩大，三一重工聘请了大量外籍员工和部分高管，且部分外籍员工在境内外两边任职，工薪在境内外两家公司分别发放，外籍员工会应公司总部要求来中国出差，每年在中国出差的次数为 3~5次，停留的天数大约为 60 天，大部分时间在海外工作。这里就出现了外籍员工来源于境外的所得进行纳税申报的问题：依据我国个税的相关规定，在计算外籍员工个税时，采用"先税后分"的方式，即先将境内外的所得按照我国个税规定计算缴纳个税总额，再按照境内支付占境内外支付总额的比例和在华停留天数占当月天数的比例进行分摊。但三一重工的某一名外籍员工当月在华停留天数为 0,按照公式计算，在中国境内的个税即为 0,但其却有在中国境内发放工资，这种情况我国税收法律并没有给出明确的规定，所以税务机关出现了无法可依的情况。

　　4.难以及时、全面、准确的掌握三一重工的海外税收信息。三一重工目前海外业务涉及的国家较多，其中部分发展中国家政府信息公开度不高，获取相关信息难度较大，加之这些国家法律和行政规章之间的统一性和协调性不足，不同层级、不同区域税务机关执行标准不一致，如越南、巴西等国，很难掌握当地法规的变化，三一重工遇到问题也很少向国内税务机关求助，多聘请当地税务事务所等税务中介机构进行税务问题处理，所以国内税务机关很难掌握其在海外的涉税信息，无法进行税收援助。