营改增对建筑施工企业的影响及应对措施绪论

　　第 1 章 绪论

　　1.1 研究背景及意义

　　1.1.1 研究背景

　　对于营业税和增值税的研究，美国是开始最早的。早在 1917 年，美国耶鲁大学的亚当斯就提出增值税的概念，法国在 1954 年正式开始征收增值税，由于其能解决销售税中重复征税的难题，很快便在世界传播开来，受到了广泛好评。增值税的征收范围基本上覆盖了所有的货物和劳务，使世界 160 多个国家和地区从中相继受益。

　　中国从 1979 年拉开了增值税征收的序幕，正值十一届三中全会，国家提出了改革开放的重大战略决策，在经济领域的改革则重点集中到税制的征收和使用上，最初只在襄樊和柳州、上海等城市的货物施行。1983 年起才在全国试行，但是长期以来的两税并存（增值税和营业税）局面逐渐加重了地方财政的负担。国家和地方的税制管理尚存不完善促使了不公平课税的形成，使得增值税扩大征收范围。我国目前的税负较重使得营改增成为社会经济发展的必然趋势，最显着的特点就是两者的征收对象不同：随都属于流转税，但营业税是对商品或货物及应税劳务的营业额征收的；而增值税是对多个环节的新增加值和附加值征收的。表面上看，增值税税率高（17%或 13%居多），但由于它可以进项税抵扣，因此其实质上缴纳的税额仅为 4%，相比较营业税的 5%而言，税负反而降低了。由于第三产业不缴纳增值税而只缴纳营业税（如服务业），对于发展我国的第三产业无疑是利好的，而现阶段我国经济发展实情来说，十八届三中全会指出的正处在向全面建成小康社会努力奋斗的过程中，经济结构也正在由第一、二产业向第三产业过度的转型期。

　　2011 年的国家十二五规划中明确提出了关于财税体制方面的改革要“积极构建有利于转变经济发展方式的财税体制”和“扩大增值税征收范围，相应调减营业税等征收”的相关办法的规定；同时，在政府工作报告中也提出结构性减税和增值税的改革试点工作，以及大力发展服务业，特别是生产型服务业和生活型服务业的发展和完善。

　　首先，营改增的出现顺应了国际税制的改革发展的要求。对于两税并存（增值税和营业税）的税制安排。“由于货物和劳务征收的税是不同的，国家对货物征收增值税，而对劳务征收营业税，二者往往存在交叉交易的情况：如果增值税纳税人，从外单位购买劳务等服务，就必须交纳营业税；同样地，营业税纳税人，也有时会从外单位购买货物，产生了进销项差，必须交纳增值税，如果营业税和增值税出现都不能扣除的情况，就会产生重复征税行为。（肖捷，2012）[1]”加之我国的劳务出口没有出口退税的规定，使得输出劳务在国际上没有竞争优势，因为我国的输出劳务时含税价格，从而阻碍了新兴服务业的进一步发展。而与此同时，全世界 170 多个国家对绝大部分的货物和应税劳务开征了增值税。营改增能够实现对于货物和劳务征收统一的间接税，逐步地把增值税征税范围扩大到全部商品和服务，符合国际惯例；同时也让中国的对外出口的劳务具有比较优势。

　　其次，重复征税，造成了增值税的链条中断。一方面，一些企业之所以能发展壮大，是因为增值税的“中性”特点，即增值税只对商品或劳务当中增值的部分征税，对于转移过来的和以前环节曾收过税的销售额就不再征收，避免了重复征税。同时，税率档次少，各生产和流通环节较为统一的税率使得它对企业的生产经营活动和消费行为影响微乎其微，这样一来，增值税的中性税收特点便提供了公平竞争的环境和背景，同时也能更好的引导和鼓励企业的发展，让市场在资源配置中发挥基础性和决定性作用。但基于目前中国整体国情来看，增值税征收范围还较窄，无法覆盖所有的商品和服务领域，没法发挥这一优势，无形之中使得增值税的抵扣链条被中断，中性效应就大打折扣了。另一方面，从调结构、转方式这一国家经济政策来说，营改增的试点实施也推动第三产业加快发展。

　　再次，人为造成进项税额抵扣不健全。由生产型转为消费型的增值税转型，让固定资产进项税额的抵扣成为了可能，对于建筑施工企业来说是好是坏要一分为二的看待：一方面，购买的大量的机器设备的进项税额能从进项税额中抵扣，使企业利润增加。另一方面，抵扣的仅仅是购进机器设备，但是不动产由于转让时征收营业税，所以不动产的进项税额仍然不能抵扣，倘若增值税扩大的范围覆盖了不动产转让这一环节，那么所有的征增值税的行业不动产购进所花费的增值税都可以抵扣了，如此一来，不动产的税收负担就可以在各个行业平均分布了，也有利于实现社会公平。

　　1.1.2 研究意义

　　首先，对于完善现行的税制和规范市场秩序具有决定性作用。历史原因使我国长期以来存在着两个并行的流转税种：增值税和营业税。不管企业在某一经营期间是否盈利，都要缴纳营业税，尤其对于处于亏损状况的企业来说，更易造成经营状况的恶性循环，加重企业的负担。另外，众多原因使两税在实际运行过程中，税负失衡的现象的出现也是不可避免的。如若一个产品或一项服务是通过多个企业或步骤完成，而又因为营业税征收的过程是对生产经营的每个环节、每道工序都时刻进行，那么就征收多次的营业税，而这个过程中无形之中就增加了增加了企业的负担和营业税的缴纳金额和频率；增值税税负较轻是因为不存在重复征税的现象，而营业税却恰恰相反，因为重复征税使得税负比较重，制造业和服务业较大税负差异的根源就在于此。为了降低成本，就必须取得增值税进行税额，淘汰无法取得增值税专用发票的小企业和个体户，减少转包、挂靠的现象，对于规范市场秩序起到了积极作用。

　　其次，完善增值税链条，避免重复征税。由于增值税和营业税的征收对象不同，导致二者对于市场活动的影响和税负有异，通过营改增，最大限度地减少了重复征税。我国现阶段处于“两税”并存的局面，诸如建筑施工企业等第三产业及其他服务业，由于不缴纳增值税，没有可以抵扣的增值税专用发票，而仅有普通发票并不能实现进项税额抵扣，导致重复征税，而营改增后以销项税与进项税的差额作为应纳税额，避免了“两头”征税。从而就弥补了增值税链条的不完整性，适应了现代化生产生活的需要，不落窠臼并能够简化税制和改善经济管理，可以为经济建设的平稳公平健康发展保驾护航。

　　从上图中反应出的建筑业税负情况可以看出，随着时间的推移，自 1998 至 2010年增值税整体呈现下降趋势，而与此同时，营业税却呈增长趋势。营业税对建筑业的税负存在一定程度的扭曲。以 2003 年为分界，2003 年前，建筑业发展滞后，交易额小，所以营业税相比较增值税而言具有一定优势，而随着社会经济的迅速发展，建筑施工企业交易额逐渐增大，营业税的税负的弊端也逐渐显现，而且经济越发达，营业税的税负越重。而增值税的优越性就是税负不随经济发展而增加，同时也是完善增值税自身的链条，避免重复征税。

　　第三，推动结构性减税、经济结构调整，推动转型发展，降低企业税负，提高企业竞争力。结构化减税，一般来说强调有选择的有增有减的税负调整，表面上从量上减少了税负，实质上却起到了优化税制结构和转变经济发展方向的作用，主要针对两税并行阻碍了市场要素的流动，影响了产业结构的优化升级，结构性减税政策的提出，是顺应我国当前国际国内形势，税制改革使得我国经济质量迈上新的台阶。营改增不仅带来了试点行业税负金额的变化，更重要的是对于完善产业链和经济结构都发挥了无可替代的作用。以 2012 年 10 月开始实施营改增的江苏省为例，到 2013 年 6 月，仅仅 9 个月的时间就减轻了各项税负 95.54 亿元，覆盖范围达 96.61%。而当前正处于加快经济发展方式转变的关键时期，第三产业尤其是现代服务业要想得以快速发展，经济结构实现调整，就必须通过营改增来促进产业细化分工，以加快传统产业的转型升级，这对于提高国家综合实力有重要意义。

　　第四，有利于上下游产业的融合，促进社会分工细化。建筑施工企业是第二产业，牵涉到上下游各行各业：上游的建材业、农村剩余劳动力吸收转移，下游的房地产业以及工业厂房和酒店旅游等部门，营改增后，相关税负要想抵扣，必须凭增值税专用发票进行抵扣，发票就把买卖双方连成一体，促进上下游产业的融合并形成完整的抵扣链。相互联系的整体使得任何一步的偷税漏税都会在下一步骤受到惩罚，这样的相互交叉、制约管理的模式让全行业更加规范和健康发展。服务业、建筑施工企业和制造业的联系更加紧密，更加深度融合发展，试点自实施以来，大部分企业都努力寻找适合自身发展的空间和渠道，拓展一、二、三产业的各个环节的业务往来和联系，增值税抵扣链条得到了较好的延伸。各行各业的深度融合为社会专业化分工提供了税制保障，规模和质量也随之拓展和提升，降低成本、扩大投资以及拉动消费。增强企业的核心影响力和竞争力，有效支持和促进了企业的创新转型与经营方式的转变。

　　第五，对国家政府宏观调控的作用日渐明显。政府实施的积极财政政策，作为推动国民经济又好又快发展的宏观调控手段，充分发挥“看得见的手”的作用，要想减轻居民和企业的纳税负担，就必须调整优化税种及其构成要素，同时达到了激发市场活力、增强发展内生动力这“一石二鸟”的作用。虽然营改增使得国家财政收入表面上减少，但由于营改增后降低了企业的税负反而使盈利空间加大了，企业便会继续扩大生产规模，良性循环下去，盈利多则上缴税多，从长远来看政府的财政收入是增加的，对于国家政府宏观来说起实质是一种无形投资，对于企业和国家都是一种“双赢”。

　　总之，营改增的实施顺应了国际经济形势，适应了我国经济社会发展的需要，符合我国的国情，能够切实扭转我国目前增值税链条不完整、重复征税，实现结构性减税并存进社会专业化分工的细化起到了无可替代的作用，即使在个别领域出现了税负不降反增的局面，但总体来说利大于弊，从长远看对于国家和企业都是一种“双赢”。

　　营改增对于企业财务和会计的影响同样是不容忽视的，具体到各个行业，是否适合营改增以及如何实施营改增对于企业的发展起到了关键作用，因此本文重点谈论营改增对于建筑施工企业的财务和会计的影响及对策。

　　1.2 文献综述

　　早在 1917 年，美国的耶鲁大学的着名教授亚当斯就曾提出了增值税的概念，而法国在 1954 年才开始正式征收增值税。我国的增值税征收史要上溯到上世纪的 1979年，上世纪 80 年代初期在全国试行增值税。并在 1994 年进行了税制改革。肖捷(2012）［1］指出 2009 年是增值税的重要转折点，转型的效果立竿见影，三年间减少的税收高达五千多亿，大大减少了企业的负担。国家财政部、税务局在 2011 年 11 月 16 日共同颁布了《关于印发<营业税改征增值税试点方案>的通知》［2］中确定了自 2012 年 1月 1 日起在上海市交通运输部门和部分现代服务业进行营改增的试点，从此拉开了自1994 年税制改革以来我国流转税制度最重要的一次变革的序幕。

　　营改增从上海市率先试点以来，对于国民经济发展、经济结构调整、避免重复征税等方面发挥了重大而积极地作用，王立晶，周月萍，蓝泗方，沈雪屏等认为：营改增能够消除因征收营业税、无法抵扣进项税额而致重复征税。王立晶（2012）［3］和周月萍（2012）［4］通过对营改增对企业的影响分析，重点从二者的区别、营改增的必要性、对企业和国家宏观经济的影响，以及它们二者之间相互的影响，其中重点谈到了对企业财务报表的影响，负债表中的固定资产金额由于是不含税金额。同时现金流量表也会发生相应的变化，营改增之前，企业购买固定资产和无形资产的现金支出都必须记录在“购建固定资产和其他长期资产所支付的现金”项目之下。

　　但是试点实施以来，实践证明确实存在一些问题。万建国、韩菁（2012）［5］通过对建筑施工企业营改增的影响分析，重点探讨了对财务指标的影响，包括对收入与毛利，资产与负债和对现金流的影响。王冬云（2013）［6］针对 2012 年实施的营改增以来，由于具有自身的优点，如降低税负、优化结构、促进企业发展等，而范围日益扩大的情况，分析了营改增对建筑施工企业的影响及指出了相关的对策。蓝泗方（2012）［7］通过对建筑安装企业的实例分析，指出了营改增对于其的影响，指出建筑产品不同于普通的工业品的特点，决定了建筑企业不能用毛利率分析该行业的抵扣率，还需要考虑到建筑施工环境的复杂性这个外部因素，由于建筑施工过程中的干扰与不确定性的存在，使得成本构成存在差异性。万建国（2012）［8］从营改增对建筑企业的税负、产品造价、财务指标、企业管理与会计核算的影响等方面阐述了自己的思考，指出建筑业税负的增减，关键取决于专用发票的取得和进项税额扣除的多少，由于存在指出无法取得专用发票的现象，使得部分项目不能抵扣，造成企业的税负加重。程双华（2012）［9］从财务角度分析了营改增给建筑施工企业带来的影响，从收入、成本、资产的价值和折旧、税负和税后利润等方面进行分析。姚云霞（2012）［10］通过营改增在进项税额的抵扣、课税对象的广度、税率的设计、税负的公平性、一般纳税人的认定标准以及税收征管等诸多方面存在的缺陷提出了进一步完善的对策。章雁（2012）［11］针对上海营业税该征增值税试点，阐述了营改增的税制改革创新，并生动提出了营改增的虹吸与波及效应，所谓虹吸效应，通过营改增，吸引更多的跨国公司投资，使设立在上海的跨国公司总部的业务量剧增，从而吸引总部选址对城市发展产生带动作用，而所谓的波及效应，是指把视野扩展到了一个动态变化的大系统中，而不仅停留在财税领域，通过分析经验数据，提出了营改增的对策。沈雪屏（2012）［12］通过对南通汽运集团启动分公司的实际分析，指出了营改增对于物流行业的税率大幅提高（从 3%提到了 11%），严重挫伤了发展现代物流的积极性，及税负不降反增的局面。

　　殷慧琴（2012）［13］重点从小规模纳税人、一般纳税人（增值税进项税额无法抵扣）和一般纳税人（增值税进项税额可以抵扣）等不同方面阐述了营改增对企业税负的影响，说明像交通运输业此类的服务业税负不降反增。樊其国（2012）［14］针对营改增改革扩展到全国时各地情况、经济结构、财政体制等差异，从产业结构、成本构成、资本有机构成的高低、行业税负的变化、能否取得财政补贴、税率高低、进项税额抵扣多少、盈利模式的财务规划等方面深入分析其对税负的影响。潘文轩（2013）［15］对营改增对服务业企业税负的双重效应，部分企业税负“不减反增”的现象进行解释，指出适用增值税税率过高、企业中间投入比率偏低、固定资产更新周期较长、改革试点范围有限、获得增值税发票困难是造成这些现象的主因。张丹萍（2012）［16］通过营改增对企业财务管理的影响，通过财务报表以及指标分析、风险分析、税基和税率的变化等方面进行阐述。程刚（2012）［17］通过对江苏省建筑企业的影响进行研究分析，基于江苏省的省情，虽然能够完善经济结构和产业链条，但是必须各个部门积极配合与执行才能使其顺利发展，否则出现问题会殃及整个省的经济发展。杨威杨（2012）［18］从建筑业的劳务支出、施工设备支出、增值税进项税额抵扣等方方面面分析了营改增对建筑施工企业中存在的问题，指出要考虑对建筑业相关专业配套企业和上下游产业的相关性，并要熟悉与建筑业相关的经营环境，把握未来的发展趋势。

　　孙卫（2012）［19］通过探讨营改增对建筑业财务指标的影响，用实证研究分析了诸如对净利润的影响。在会计核算方面，我国学者也做出了卓有成效的研究。薛玉玲、朱宣蓉（2013）［20］通过对营改增对建筑施工企业会计核算的影响进行分析，通过成本核算的变化、对企业收入核算的影响及票务管理的影响和对现金流、利润核算及对企业税负的影响进行分析，提出了改进措施。彭新媛（2012）［21］阐述了营改增后企业销售使用过的固定资产的涉税处理，通过案例分析，对比试点前后销售固定资产的增值税征收率不同，决定了账务处理的不同。秦文娇（2012）［22］重点通过案例对试点纳税人接受非试点营业税纳税人联运业务差额征税的会计处理以及试点纳税人接受试点营业税纳税人联运业务差额征税的会计处理，各自说明了一般纳税人与小规模纳税人的会计处理方式的不同。陈平平（2012）［23］通过对我国营改增后简化增值税账务处理的探讨，指出在现行会计准则前提下，删除“转出未交增值税”和“转出多交增值税”两个明细科目，每月月底把“应交增值税”的余额转销，只留下“未交增值税”账户余额。如此一来，既简化了增值税账务处理和结转过程，也有利于企业的会计操作与审计工作的进行。李怀忠（2012）［24］从营改增的涉税风险方面具体阐述了如何进行账务处理。

　　指出是否获得了合法的进项税抵扣发票以及说明不是全部的增值税专业发票都可以进行进项税抵扣。熊烨（2013）［25］通过对营改增税制转换中可能出现的差额征税、期末留抵、取得过渡性财政扶持资金、增值税税控系统专用设备和技术维护等递减增值税的特殊事项进行会计处理的分析。徐阿水（2013）［26］通过对上市公司利润影响的实证研究，指出建筑施工企业实行营改增会对企业的投标书的编制产生影响，要充分考虑和筹划。

　　试点两年多来，针对营改增出现的一系列问题，众多专家学者提出了自己宝贵的意见和建议。王丽萍（2012）［27］结合目前试点城市税改情况，指出最重要的就是要加强增值税专用发票的管理与使用，增值税实行价外税，区别于普通发票，要想减轻企业的负担，就要从发票开具、传递等方面进行管理，保持各个环节的连续性。姚云霞（2012）［28］提出要实行完全的消费型增值税，消除重复征税的根源，要想实现全部的消费型增值税，就必须把企业的生产经营成本的各个因素（如不动产、职工薪酬、路桥费、房屋租金、保险费等）都纳入进项税额抵扣的范围内，釜底抽薪，从根源上铲除重复征税。卫炳章（2013）［29］通过对营改增对建筑业的影响及应对措施的分析，提出要拓展产业链条、压缩管理层次，使纳税地点在工程项目所在地预先缴纳，再在注册地汇算清缴来降低财政收入的影响和税务管理和核算的压力。

　　总的来说，我国营改增起步较晚，众多学者对于建筑施工企业的研究仅仅是从某个层面做了局部研究，内容相对较少而且不系统；大部分的文献对营改增的影响及对策没有做到全面深入。所以，有必要根据国家出台的一系列政策措施，对建筑施工企业的营改增所产生的影响做深入全面的探讨进而提出其整改措施。

　　1.3 研究方法

　　本文认为，简单地将营改增对建筑施工企业的影响归结为有利或不利是片面的，也是不科学的，因其构成要素复杂，所以要分具体要素来探讨。文章在规范研究的基础上，以调查结果为样本数据，以参考文献为理论依据，对建筑施工企业的营改增产生的影响进行了详细的分析研究，深入思考，结合国家大政方针发展趋势，提出了较为深刻的见解和解决对策，案例分析本着真实、准确的现实调查资料，实现了理论与实践的有效结合，本文的技术路线如下：

　　第一步，提出本课题的研究意义和价值，阐述相关研究现状。

　　第二步，描述营业税和增值税的相关内容，并结合相关国家政策。

　　第三步，从宏观和微观的角度深入分析营改增对建筑施工企业的影响。

　　第四步，运用案例分析法论述本课题在实际中的应用。

　　第五步，针对营改增对建筑施工企业产生的影响，提出了可行性建议。

　　第六步，运用比较法和归纳法得出结论。

　　1.4 论文创新点

　　自 2012 年实施营改增试点以来，各界专家学者对于营改增的影响众说纷纭，见仁见智，但是针对建筑施工企业的营改增问题却少有研究，即使有相关论述，其也仅局限于某一特定方面，如仅涉及企业税负、财务管理、会计核算等，阐述较为单一，不具体，欠系统。本文在综合分析各界学者的论述基础上，全面深入的剖析了营改增以后，对建筑施工企业财务和会计两大方面的影响，以及针对这些影响提出了相应的对策，具有针对性和可操作性，对前人的观点进行了扩展，也有重要的理论和现实意义。