税务行政许可权法律规制的现状及问题

　　第 3 章 我国税务行政许可权法律规制的现状及存在的问题

　　3.1 我国税务行政许可法律规制的现状。

　　经济基础决定上层建筑，我国经济体制也决定了法治建设程度。根据中国统计年鉴上的数据，我国2013年全国所收税款为110530.7亿万，占我国经济收入的86%,从数据的比例亦可以看出我国税收对于整个国家行政部门以及社会秩序的稳定所起到的作用非常之大。而税务行政许可项目的设定与实施亦是关系着整个征税纳税系统的合理运行，维系整个社会经济发展的和谐稳定。分析最新颁布的相关文件，了解我国当前税务行政许可设定环节的现状，剖析当前的税务运行系统，得出我国目前行政许可设定的不足之处，并追根溯源，分析我国税务行政许可设定出现问题的原因，由此寻求合理的解决方式。

　　随着改革开放后经济开放式发展以及我国经济国际化接轨，市场经济要求我国行政体制以及政府职能进行转变，因此，行政许可法在高涨的改革呼声中颁布，也给我国行政体制带来了新的生机，开启了我国行政审批制度的改革序幕，正如刘剑文所说的"这部法律无论在价值取向、模式设计，还是在制度创新上都对传统的行政审批制度进行了根本性突破，体现了政府职能的深刻改变、市场价值的全面回归，对我国政府管理模式产生了深远的影响。"因此，行政许可法的颁布也给税务行政部门的行政许可带来了巨大的变化。

　　2003 年 11 月，国家税务总局根据国务院以及行政许可法的规定开始了税务部门的第一轮税务行政审批改革，税务部门按照三个步骤重新规制我国的税务行政审批项目。第一阶段是对我国税务行政审批项目的界定，在对我国税务法律法规进行全面排查和梳理后，总共清理出 104 项税务行政审批项目,第一阶段的清理工作为后续改革夯实了基础。第二阶段，税务部门按照立足于取消、合理性优先的原则，对全部的税务审批项目确定保留、保留下放以及取消等三种处理方式。在报经国务院审核通过后，下放我国税务行政审批事项 6 项，取消 44 项.在经过前两个阶段的改革之后，税务部门对税务行政审批进行了划分，分为行政许可和非行政许可项目。

　　2004 年 6 月 29 日，国务院公布了国务院令第 412 号文件，设定了两项税务行政许可："对增值税防伪税控系统最高开票限额的审批"和"印花税票代售许可",外加原保留的税务行政许可，我国在 2004 年设定并保留了 6 项税务行政许可项目，即：指定企业印制发票；对发票使用和管理的审批；对发票领购资格的审核；对增值税防伪税控系统最高开票限额的审批；建立收支凭证粘贴簿、进货销货登记簿或者使用税控装置的审批；印花税票代售许可。

　　在十三年的行政审批制度改革中，我国税务部门也经历了数十次的税务行政审批改革，税务部门设定并保留了 7 项行政许可项目，80 项非行政许可审批项目。国家税务总局也出台了税务行政许可的相关文件，而该文件也对税务行政许可的各方面进行了说明，祥情见国家税务总局公告 2014 年第 10 号《税务总局关于公开行政审批事项等相关工作的公告》。

　　税务行政许可由 2004 年的 6 项到如今的 7 项，其设定上有了较大的进步，均是以法律法规为依据而设定。而税务行政许可具体项目亦有了很大的变动。

　　行政许可法的实施让我国税务行政许可从道德规制向法治层面转变，税务行政许可项目的设定、主体、程序以及监督等一系列过程，受到许可法的规制，依法许可已成为税务机关的基本许可要求。为了使行政许可法的具体规定与立法精神落到实处，税务机关根据国务院以及许可法的相关规定，建立了一系列配套措施，比如：许可审查制度、公式公开制度、监督举报制度、责任追究制度等等。行政许可法不仅规制了税务机关对我国税务行政许可制度的完善，并且使纳税人从中获得了较大的权益，公示公开制度使得纳税人对税务机关设定行政许可以及行政许可的实施程序有了更大的了解，提高了各方面的办事效率，同时使税务机关日常工作开展的更加顺畅。但是，仔细分析行政许可法以及行政许可法实施后我国税务行政许可制度的开展情况，可以发现，我国税务行政许可仍然存在很大的问题，行政许可法亦非尽善尽美，仍然存在些许漏洞，需要进行补救，否则会影响税务行政许可的开展以及行政审批制度改革。

　　3.2 我国税务行政许可权法律规制存在的问题。

　　税务行政许可改革从行政许可法颁布后进行，公众对税务行政许可给予了很大的期望，希望通过税务行政许可改革的进行能够改变税务行政许可方面的顽疾，达到双赢的状态。但是税务部门行政许可实施的实际效果与立法宗旨和百姓预期的效果差距很大。税务行政许可相对人认为许可效率和审批质量并未得到质的提高，工作时限、审批程序和程序方法没有根本性变化，这就使得税务行政许可改革仅仅停留在原有水平，纳税人并未享受到税务行政许可改革所应有的便利。同时，税务部门也在实施中存在相应问题。具体分析如下：

　　3.2.1 税务行政许可的设定范围不恰当。

　　根据依法行政以及行政法治的原则，行政许可的设定是一种立法行为，因此必须以法律规定为依据。而行政许可设定的主体、内容、程序、形式以及实施主体、程序等因素都由行政许可法严格规定。

　　我国现行的7项税务行政许可项目均是以法律或行政法规为依据而设定，较2004年保留并设定的 6 项税务行政许可而言，在法律依据上了有了较大进步，设定程序亦是更加规范。但是，笔者对其中二项税务行政许可设定的实用性产生了质疑。税务行政许可项目的设定必须以法律法规为依据，同时考量许可相对人的需求等重要因素。而"对纳税人延期缴纳税款的核准"、"对纳税人延期申报的核准"两项税务许可，在开展税务工作中不曾遇到，几乎没有纳税人享受这两项税务许可带来的权益。《中华人民共和国税收征收管理法》第 31 条第 2 款规定：纳税人因有特殊困难，不能按期缴纳税款的，经省、自治区、直辖市国家税务局、地方税务局批准，可以延期缴纳税款，但是最长不得超过三个月。三个月的期限对于纳税人来说没有多大意义，税款金额不大时延迟的滞纳金也不多，如果税款金额很大，即使延期三个月也交不上。《中华人民共和国税收征收管理法》第 37 条规定：纳税人、扣缴义务人因不可抗力，不能按期办理纳税申报或者报送代扣代缴、代收代缴税款报告表的，可以延期办理。现实生活中因不可抗力而造成无法按期申报的可能性非常少，因为申报的方式有多种，而且不需要进行申报方式的核准了。因此，根据现实需要以及税务行政许可的职能要求，此两项税务行政许可项目的设定有待商榷，不能为了税务行政许可项目的设定而设定，应当根据各方面的利益考量以及纳税人实际需要的角度出发来采取适当的程序规范税务行政许可项目的设定。

　　针对当前税务部门的行政审批，有些审批项目已具有税务许可的实质，但是立法层面上并未上升到许可的层级，如税务师事务所的设立，税务师事务所的成立关系着纳税人以及税务机关征缴过程中相关事宜的处理，其设立不仅能够为纳税人缴纳税款做相关的咨询，更好的帮助纳税人合理缴税，同时也能够使得税务机关合理及时的征收税款，达到双赢的状态。而当前税务师事务所的设立也要经过税务机关以及其他部门的审核，对其设立实质以及相关人员的资质进行评估，得到税务部门的审核通过后才能予以成立，其实质上具备税务许可的实质，但相关规定并未将其纳入税务行政许可的范围内，使其具有税务行政许可的实质而不行使税务行政许可的权益。

　　3.2.2 我国税务行政许可实施的法律规定不明确。

　　根据中国社会调查所的电话调查数据表明，76%的被调查者希望政府能够在贯彻实施行政许可法方面自上而下地把工作做踏实、做到位，能够加快政府职能转变，更大程度地发挥市场在资源配置中的基础性作用，增强企业和整个社会的活力与效率。

　　虽然经过十年地发展，我国行政许可的实施有了质的飞跃，但是不可否认，我国现行税务行政许可依然存在着实施问题。

　　税务行政许可决定的回复方式不明确。虽然我国行政许可法有具体条文规定了行政许可决定对相对人的回复方式,如：加贴标签、颁发、送达、加盖印章等等。

　　但是，在国务院颁发的其他文件以及国家税务总局颁布的文件中，并未对我国税务机关应对税务行政许可采取的回复方式以及采取方式的先后次序予以明确。只有在明确了是否需要纳税人签收、是否需要送达回证等因素后，才能有利于税务机关实施行政许可，以及纳税人进行税务行政许可申请。

　　税务行政许可的撤销与变更程序不明确。行政许可法第 69 条虽然从实体上对撤销行政许可进行了规定，但由于在行政许可撤销与变更程序方面存在着明显的法律空白，因而难以实现对行政撤销权的规制和相对人合法权益的保护，并且可能导致人们对信赖保护原则抱有的较高期望落空。在税务行政许可方面，比如纳税人或相关企业获得相关税务行政许可资格后，因特殊情况，需要变更或撤销相关许可，则如何进行变更或撤销，程序如何，法律并未对这些问题予以明确规定。比如，某企业取得了企业印制发票的许可权利，但该企业在后期经营中参与了违法行为，那么在该违法活动发生后，该企业的发票印制许可权益应如何进行处理，具体情况如何分析，这在法律中并未规定，因此造成了很大的法律漏洞。在法律并未有明确的现状下，各级各地税务机关的实施方式亦不一样，这就使得税务行政许可实施程序和方式上的混乱，造成了群众对税务行政许可的失望，以及税务部门行政的争议。

　　税务许可听证程序并不完善。税务行政许可相较于其他类型的许可具有特殊性，税收关系着整个国家公共体系的运行，涉及到纳税人的经济权益。因此，听证程序对于税务行政许可来说是一个较重要的程序。而我国现行的许可听证程序制度法律规定较粗糙，如：听证回避的规定不明确、听证通知的内容形式化、听证程序过于简单等等。在税务行政许可中，税务机关对举行许可听证有较大自由裁量权，以及对纳税人申请听证亦是未明确，使得税务行政许可听证权流于形式，并未发挥其应有的效能。

　　3.2.3 税务行政许可的后续监管薄弱。

　　当前我国税务行政许可并未充分发挥监管体制的功效，不论是内部监督抑或是外部监督都处于闭塞状态。内部监督上，部门利益导向的格局导致上下级税务机关并未深刻分析税务许可的设定和实施所引起的社会反映，并且在整个行政体系中，部门之间也并未相互监督，处于灰色空间。而在税务行政许可中社会舆论也不曾出现任何压力，由于税务行政许可的透明度以及信息公示公告程序的缺陷，导致社会监督也未发挥其功效。当前我国税务行政许可内部监督上主要存在以下问题：

　　对于少数已取消审批资格的项目出现了放任失控的状态，缺乏后续监管和应对。

　　如对金银首饰消费税纳税人的认定等专业性较强的审批项目，替换掉了税务部门的许可认定程序，其资格认定由其他机关和财税机关统一许可审批转换为其他机关单独审批许可，而许可结果通报给税务机关，这样更改审批程序的结果导致审批中出现几个问题：一方面，具有审批资格的部门与税务部门在企业资格认定上出现矛盾，审批部门在认定企业资格时仅仅从企业资格合法性入手，而不会深层次的考量国家税收的征缴，可能出现放松审批资质的问题。而税务部门则不一样，其是税收优惠的实行机关，对于税收征缴具有较专业的判断。因此导致税收优惠的兑现与认定资格相脱节的局面。另一方面，其他机关传递结果时也许会造成结果失真的问题。而辨别真伪的过程必将造成税务部门行政人员的劳动代价，增加税务部门的成本，得不偿失。

　　税务行政许可的监管在法律上也并未明确，不管是许可监管机制的监管还是税务执法人员的监管都未落到实处。税务行政执法人员在税务行政许可的过程中如若出现违背法律规定的许可行为在法律上并未得到明确规定，或者说即使税务行政执法人员出现违法犯罪的情况也许不会被及时处理。所以，税务执法人员许可行为的监管上必须要进行加强，得到全面规制，落实责任追究制，使得条文上的法律落到现实生活中，发挥其应有的作用。