房地产开发业税务稽查重点与方法

　　第三章 房地产开发业涉税现状

　　3.1 房地产开发业涉及的税种及纳税环节

　　房地产分为房产和地产。房地产开发业是以盈利为目的从事房地产开发和经营的企业[31].房地产开发是指房地产开发企业进行的房屋建筑物建设、基础设施建设、并转让开发项目或销售、出租开发商品的活动。房地产开发的方式主要有自行开发、合作建房、代建工程。由于房地产分为房产和地产，其开发商品也分为土地和房屋两大类，而房屋类开发是最为主要的部分，也是涉税问题出现最多的部分。

　　3.1.1 房地产开发业涉及的税种

　　房地产开发业涉及契税、城镇土地使用税、耕地占用税、印花税、营业税、城镇维护建设税、教育费附加、地方教育附加、房产税、土地增值税、企业所得税、个人所得税。

　　其中出现涉税问题较多较为敏感的税种主要为城镇土地使用税、营业税、房产税、土地增值税和企业所得税。

　　3.1.2 房地产开发业涉及的纳税环节

　　房地产开发业运作流程主要包括准备期、施工期、销售期（或自营期）三个阶段，其纳税环节也可以按这三个阶段划分。

　　（1）准备环节。准备指开工准备，主要是取得土地使用权、取得《项目立项书》、《建设用地规划许可证》、《建设工程规划许可证》。其主要涉及土地取得环节需要申报缴纳的契税和印花税以及耕地占用税。

　　（2）施工环节。指通过招标确定施工单位，施工单位进场施工和取得《建设工程施工许可证》。主要涉及的税种有：土地使用税、工程施工承包合同等税目印花税。如在施工阶段转让未完工工程或让渡土地使用权还涉及营业税及附加、土地增值税、企业所得税等。

　　（3）销售环节（或自营）。销售期分为预售期和产品转移期，是指从企业取得预售许可证后开始商品房预售，到房屋交房，办理产权转移书据的全过程。主要涉及纳税税种有销售不动产营业税及附加、经营房产营业税及附加、土地增值税、自营房产房产税、企业所得税等。

　　3.2 房地产开发业涉税特点

　　3.2.1 房地产开发业会计核算涉税特点

　　房地产开发会计指房地产开发企业在其土地及房产、相关配套设施开发中，对开发前期、开发环节、租售环节等经济活动进行确认、计量、记录、报告的全过程。由于房地产业经营特点的独特性决定了其会计核算具有一定的特殊性。其与纳税环节密切相关的主要有以下几个方面：

　　（1）具有独有的会计科目：如“开发成本”、“开发产品”、“开发间接费用”等。

　　（2）收入核算方面：预收账款科目数额大，是企业的主要计税基础。房地产开发业一般采用预售方式取得预收款收入。当房地产开发企业拿到预售许可证后就可以对其开发产品进行预售。预售款计入“预收账款”,但税法将其归入计征营业税及附加、预征土地增值税、核定征收企业所得税的基础。

　　（3）成本核算方面：由于房地产开发业经营流程复杂经营周期长，造成其成本核算的真实性、合法性、规范性和配比性较难控制。例如，工程施工决算时间较长，影响了工程尾款的结清，从而影响施工方开具工程施工发票影响房地产开发企业的成本核算。另外，开发成本结转没有统一的标准，容易造成成本结转不实。

　　（4）从核算涉及税种上：需要核算土地增值税、契税、耕地占用税等，这是其他行业一般很少涉及的。

　　3.2.2 房地产开发业生产经营涉税特点

　　房地产开发行业具有经营环节多、风险价值高、投资大、经营周期长、社会影响大、地域性强等特点。具体讲有以下几方面：

　　（1）计划性强，开发产品固定

　　计划性强体现在房地产生产经营活动，特别是开发活动过程中，从征地到建设到销售，每一步都需要相关部门的审批。这些都为税务稽查搜集资料、确定财务资料准确性等工作提供了较为真实的比对信息。开发产品固定体现在，一是开发商品位置固定，一般无法移动或改变形式；二是开发商品一般需要整套销售，无法分割，这些都便于税务稽查工作实地调查取证。

　　（2）经营周期长，税务监管困难

　　多数房地产开发项目，特别是在北方地区的开发项目，受气候原因影响，从开工到完工跨度往往超过一年，加上前期立项审批及后期销售，有些项目甚至要几个会计年度才能完成立项、取得土地、开发、销售的全过程。而税务稽查往往是事后性质，难以从房地产开发业立项之初介入，这就为企业延期纳税甚至偷逃税提供了肥沃的土壤，也使税务机关对企业每一期收入成本核算的掌控变得不容易，加大了税务稽查调查取证的难度。

　　（3）供应链长，会计核算复杂

　　房地产开发行业从立项、征地到开发销售，涉及 9 个环节，是一个较长且较为复杂的过程。特别是房地产开发环节，其建安成本核算根据开发产品的不同可能会比较复杂。企业有可能通过虚列成本等方式进行偷逃税，如果税务稽查办案人员对建筑安装方面专业知识匮乏，将很难看出问题。另一方面，很多房地产开发企业一个项目还未开发销售完毕就已经开始另一个项目的开发。企业利用混淆项目成本的方式使税务机关检查时难以划分各项目成本，加大了稽查难度。

　　（4）涉及监管部门多、涉及税种多

　　房地产开发行业从立项、开发到销售同时受到房产局、建设局、国土局、规划局、审计局等多部门监管，相关资料较多，取证难度较大，但也为取证的真实性提供的保障。在当前税制下，房地产开发业涉及 12 个税种 2 个附加。除营业税（将于 2015 年改为增值税）、企业所得税外，土地增值税、土地使用税、耕地占用税、房产税、契税都属于房地产开发业较多涉及且极具行业特点的税种。

　　（5）资金密集集中，涉及偷逃税款往往数额巨大

　　资金密集集中指资金投入密集、资金回笼集中。一般的房地产开发项目销售额都在一个亿甚至更多，因而纳税数额也很大。房地产开发业资金密集集中也同时意味着一旦企业偷逃税，往往涉及金额较大。从国家税务总局公开的信息，2010 年税务机关检查房地产开发业 9.63 万户，查补收入 294.47 亿元，占全年税收专项检查总收入的 49.23%.可见该行业偷逃税问题的严重性。对该行业有效的税务稽查可以大大加强行业监管、提高财政收入，树立税务机关执法形象。也正因为如此，该行业自 2012 年起被国家税务总局连续 12 年列入税务检查范围。

　　（6）地域性强，各地法规政策、执法尺度不统一

　　房地产开发行业地域限制性较强，而各地方法规、执法尺度不能做到完全统一。例如对房地产开发业将地下人防开发成地下车位或车库，对外出售长期使用权，是否应作为租赁资产认定，如果按租赁行为认定，房产税将如何收取等问题，各省的具体规定都不尽相同。某些省份对这方面目前尚无明确规定，使得税务稽查执法人员自由裁量空间变大。